ЕСХН
При расчете ЕСХН суммы взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование уменьшают полученные доходы (подп. 7 п. 2 ст. 346.5 НК РФ). Эти платежи уменьшают налоговую базу по мере их перечисления во внебюджетные фонды (подп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Неуплаченные страховые взносы при расчете единого налога не учитывайте.
Средства, полученные из ФСС России в возмещение расходов по обязательному социальному страхованию, доходом организации не признаются. Поэтому налоговую базу по ЕСХН такие поступления не увеличивают. Это следует из положений пункта 1 статьи 346.5, статей 249, 250 и 251 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 13 марта 2013 г. № 03-11-11/98. Несмотря на то что письмо адресовано плательщику единого налога при упрощенке, им можно руководствоваться и при расчете ЕСХН: принципы признания доходов для целей налогообложения едины для всех налоговых режимов.
Совмещение спецрежимов
Если организация ведет деятельность в рамках разных специальных налоговых режимов, она должна вести раздельный учет страховых взносов.
На практике возможны следующие ситуации:
- организация совмещает упрощенку и ЕНВД. При этом в рамках деятельности на упрощенке организация имеет право на применение пониженных тарифов, а в рамках деятельности на ЕНВД организация применяет общие тарифы;
- организация совмещает упрощенку и ЕНВД. При этом в рамках обоих видов деятельности организация имеет право на применение пониженных тарифов;
- организация совмещает ЕСХН и ЕНВД. При этом в рамках обоих видов деятельности организация применяет пониженные тарифы;
- организация совмещает ЕСХН и ЕНВД. При этом в рамках ЕСХН организация применяет пониженные тарифы, а в рамках ЕНВД организация применяет общие тарифы.
Обязанность по ведению раздельного учета страховых взносов сохраняется за организацией независимо от того, какие тарифы она применяет в рамках каждого спецрежима (пониженные или общие). Это обусловлено целью раздельного учета – обеспечить правильное определение суммы расходов (в виде страховых взносов), которая относится к деятельности организации на упрощенке (ЕСХН) и к деятельности, переведенной на ЕНВД. Ведение раздельного учета доходов и расходов при совмещении ЕНВД с другими системами налогообложения предусмотрено пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
Если организация совмещает упрощенку (ЕСХН) и ЕНВД, для расчета страховых взносов следует выделить три группы сотрудников:
1) занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД. Сумму страховых взносов, начисленных с выплат этим сотрудникам, можно учесть при расчете суммы ЕНВД (п. 2 ст. 346.32 НК РФ);
2) занятых в деятельности на упрощенке (ЕСХН). Сумма страховых взносов, начисленных с выплат этим сотрудникам:
- при упрощенке:
- включается в состав расходов, если объектом налогообложения является разница между доходами и расходами (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
- уменьшает сумму единого налога, если объектом налогообложения являются доходы (п. 3 ст. 346.21 НК РФ);
- при ЕСХН включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу (подп. 7 п. 2 ст. 346.5 НК РФ);
3) занятых одновременно в деятельности, облагаемой ЕНВД, и деятельности организации на упрощенке (ЕСХН) (например, управленческий персонал). Сумму страховых взносов, начисленных с выплат этим сотрудникам, нужно распределить.
На практике организовать раздельный учет можно с помощью распределения всех доходов и расходов на несколько групп.
Доходы разделите на две группы:
- доходы от деятельности организации на упрощенке (ЕСХН);
- доходы от деятельности организации на ЕНВД.
Расходы разделите на три группы:
- расходы, связанные с деятельностью организации на упрощенке (ЕСХН);
- расходы, связанные с деятельностью организации на ЕНВД;
- расходы, одновременно связанные с деятельностью организации на упрощенке (ЕСХН) и на ЕНВД (например, общехозяйственные расходы).
Раздельный учет по разным видам деятельности можно вести с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счетам учета доходов и расходов. Кроме того, доходы и расходы по разным видам деятельности можно учитывать в отдельных регистрах (таблицах, справках и т. д.).
Страховые взносы с выплат сотрудникам, которые одновременно заняты в разных видах деятельности, распределите пропорционально доле доходов от каждого вида деятельности в общем объеме доходов (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).
Долю доходов от деятельности организации на упрощенке рассчитайте по формуле:
|
Доля доходов от деятельности организации на упрощенке (ЕСХН)
|
=
|
Доходы от деятельности организации на упрощенке (ЕСХН)
|
:
|
Доходы от всех видов деятельности организации
|
Сумму страховых взносов, которая относится к деятельности организации на упрощенке (ЕСХН), рассчитайте так:
|
Страховые взносы, которые относятся к деятельности организации на упрощенке (ЕСХН)
|
=
|
Страховые взносы, которые одновременно относятся к разным видам деятельности
|
×
|
Доля доходов от деятельности организации на упрощенке (ЕСХН)
|
Сумму страховых взносов, которая относится к деятельности организации на ЕНВД, рассчитайте по формуле:
|
Страховые взносы, которые относятся к деятельности организации на ЕНВД
|
=
|
Страховые взносы, которые одновременно относятся к разным видам деятельности
|
–
|
Страховые взносы, которые относятся к деятельности организации на упрощенке (ЕСХН)
|
ОСНО и ЕНВД
Если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, она обязана вести раздельный учет доходов и расходов (п. 9 ст. 274 НК РФ). Суммы страховых взносов с выплат сотрудникам, занятым в деятельности на ЕНВД, учитывайте по правилам, установленным для этого налогового режима.
Суммы страховых взносов с выплат сотрудникам, занятым в деятельности на общем режиме налогообложения, учитывайте по общим правилам.
Суммы страховых взносов с выплат сотрудникам, которые одновременно заняты в обоих видах деятельности, для расчета налога на прибыль и ЕНВД нужно распределить. Подробнее об этом см. Как по налогу на прибыль учесть расходы при совмещении ОСНО с ЕНВД.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, начисленных на выплаты по трудовым договорам. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД
ООО «Торговая фирма "Гермес"» занимается оптовой и розничной торговлей. Оптовая торговля организации подпадает под общую систему налогообложения (метод начисления). Розничная торговля в городе, где работает «Гермес», переведена на уплату ЕНВД. Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование организация платит по общим тарифам. Сумма выплат по каждому сотруднику с начала года не превысила предельных величин для расчета страховых взносов.
В марте бухгалтер «Гермеса» начислил:
1. Сотрудникам, занятым в оптовой торговле:
- зарплату в размере 1 250 000 руб.;
- больничные пособия в сумме 44 500 руб., в том числе пособия, оплачиваемые за счет организации, 4000 руб.
2. Сотрудникам, занятым в розничной торговле:
- зарплату в размере 700 000 руб.;
- пособия по беременности и родам в сумме 70 000 руб.
3. Сотрудникам, одновременно занятым в оптовой и розничной торговле:
- зарплату в размере 200 000 руб.;
- больничное пособие в сумме 22 250 руб., в том числе пособие, оплачиваемое за счет организации, 2000 руб.
Для начисления страховых взносов и для распределения расходов при налогообложении зарплату и больничные пособия, начисленные сотрудникам, одновременно занятым в разных видах деятельности, бухгалтер распределил пропорционально доходам, полученным в оптовой и розничной торговле.
В марте удельный вес выручки от оптовой торговли в общем объеме выручки «Гермеса» составил 0,3.
Сумма зарплаты за март, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, равна:
200 000 руб. × 0,3 = 60 000 руб.
Сумма зарплаты за март, которая относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, составила:
200 000 руб. – 60 000 руб. = 140 000 руб.
Больничное пособие за март, которое относится к деятельности на общей системе налогообложения, составляет 6675 руб. (22 250 руб. × 0,3), в том числе оплачиваемое за счет организации – 600 руб. (2000 руб. × 0,3).
Больничное пособие за март, которое относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, равно 15 575 руб. (22 250 руб. – 6675 руб.), в том числе оплачиваемое за счет организации – 1400 руб. (2000 руб. – 600 руб.).
Суммы страховых взносов, начисленных «Гермесом» в марте, приведены в таблице (взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний не рассматриваются):
|
Начисления в пользу сотрудников
|
Взносы в ПФР
|
Взносы в
ФСС России |
Взносы в
ФФОМС |
|
Зарплата, относящаяся к деятельности на общей системе налогообложения
(оптовая торговля) |
288 200 руб.
((1 250 000 руб. + 60 000 руб.) × 22%) |
37 990 руб.
((1 250 000 руб. + 60 000 руб.) × 2,9%) |
66 810 руб.
((1 250 000 руб. + 60 000 руб.) × 5,1%) |
|
Зарплата, относящаяся к деятельности на ЕНВД
(розничная торговля) |
184 800 руб.
((700 000 руб. + 140 000 руб.) × 22%) |
24 360 руб.
((700 000 руб. + 140 000 руб.) × 2,9%) |
42 840 руб.
((700 000 руб. + 140 000 руб.) × 5,1%) |
|
Всего по организации
|
473 000 руб.
|
62 350 руб.
|
109 650 руб.
|
Для ведения раздельного учета выплат, страховых взносов и расходов на социальное страхование по разным видам деятельности бухгалтер «Гермеса» использует следующие счета:
- 44 субсчет «Расходы по оптовой торговле»;
- 44 субсчет «Расходы по розничной торговле»;
- 69 субсчет «Расчеты с ПФР с выплат сотрудникам, занятым в оптовой торговле»;
- 69 субсчет «Расчеты с ПФР с выплат сотрудникам, занятым в розничной торговле»;
- 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование с выплат сотрудникам, занятым в оптовой торговле»;
- 69 субсчет «Расчеты с ФСС по страховым выплатам сотрудникам, занятым в розничной торговле»;
- 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС по взносам на медицинское страхование с выплат сотрудникам, занятым в оптовой торговле»;
- 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС по взносам на медицинское страхование с выплат сотрудникам, занятым в розничной торговле»;
- 70 субсчет «Зарплата по оптовой торговле»;
- 70 субсчет «Зарплата по розничной торговле».
В марте в учете «Гермеса» сделаны записи:
Дебет 44 субсчет «Расходы по оптовой торговле» Кредит 70
– 1 310 000 руб. (1 250 000 руб. + 60 000 руб.) – начислена зарплата сотрудникам, занятым в деятельности на общей системе налогообложения;
Дебет 44 субсчет «Расходы по розничной торговле» Кредит 70
– 840 000 руб. (700 000 руб. + 140 000 руб.) – начислена зарплата сотрудникам, занятым в деятельности на ЕНВД;
Дебет 44 субсчет «Расходы по оптовой торговле» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР с выплат сотрудникам, занятым в оптовой торговле»
– 288 200 руб. (1 310 000 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы с зарплаты сотрудников, занятых в деятельности на общей системе налогообложения;
Дебет 44 субсчет «Расходы по розничной торговле» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР с выплат сотрудникам, занятым в розничной торговле»
– 184 800 руб. (840 000 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы с зарплаты сотрудников, занятых в деятельности организации на ЕНВД;
Дебет 44 субсчет «Расходы по оптовой торговле» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование с выплат сотрудникам, занятым в оптовой торговле»
– 37 990 руб. (1 310 000 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование с зарплаты сотрудников, занятых в деятельности организации на общей системе налогообложения;
Дебет 44 субсчет «Расходы по розничной торговле» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование с выплат сотрудникам, занятым в розничной торговле»
– 24 360 руб. (840 000 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование с зарплаты сотрудников, занятых в деятельности организации на ЕНВД;
Дебет 44 субсчет «Расходы по оптовой торговле» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС по взносам на медицинское страхование с выплат сотрудникам, занятым в оптовой торговле»
– 66 810 руб. (1 310 000 руб. × 5,1%) – начислены взносы на страхование в ФФОМС с зарплаты сотрудников, занятых в деятельности организации на общей системе налогообложения;
Дебет 44 субсчет «Расходы по розничной торговле» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС по взносам на медицинское страхование с выплат сотрудникам, занятым в розничной торговле»
– 42 840 руб. (840 000 руб. × 5,1%) – начислены взносы на страхование в ФФОМС с зарплаты сотрудников, занятых в деятельности организации на ЕНВД;
Дебет 44 субсчет «Расходы по оптовой торговле» Кредит 70 субсчет «Зарплата по оптовой торговле»
– 4600 руб. (4000 руб. + 600 руб.) – начислено за счет организации больничное пособие сотрудникам, занятым в деятельности на общей системе налогообложения;
Дебет 44 субсчет «Расходы организации по розничной торговле» Кредит 70 субсчет «Зарплата по розничной торговле»
– 1400 руб. – начислено за счет организации больничное пособие сотрудникам, занятым в деятельности на ЕНВД;
Дебет 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование» Кредит 70 субсчет «Зарплата по оптовой торговле»
– 46 575 руб. ((44 500 руб. – 4000 руб.) + (6675 руб. – 600 руб.)) – начислены за счет взносов в ФСС больничные пособия сотрудникам, занятым в деятельности на общей системе налогообложения;
Дебет 69 субсчет «Расчеты с ФСС по страховым выплатам сотрудникам, занятым в розничной торговле» Кредит 70 субсчет «Зарплата по розничной торговле»
– 84 175 руб. (70 000 руб. + 15 575 руб. – 1400 руб.) – начислены пособия по беременности и родам и по временной нетрудоспособности сотрудникам, занятым в деятельности на ЕНВД;
При расчете налога на прибыль за I квартал бухгалтер «Гермеса» включил в состав расходов:
- начисленную зарплату и пособия за счет организации в сумме 1 314 600 руб. (1 310 000 руб. + 4600 руб.);
- начисленные страховые взносы в сумме 393 000 руб. (209 600 руб. + 78 600 руб. + 37 990 руб. + 66 810 руб.).
Сумму страховых взносов и больничных пособий (оплаченных организацией) в размере 253 400 руб. (1400 руб. + 134 400 руб. + 50 400 руб. + 24 360 руб. + 42 840 руб.) бухгалтер «Гермеса» учел при расчете ЕНВД за I квартал (в пределах 50% от суммы начисленного налога).
Расходы организации на обязательное социальное страхование по сотрудникам, занятым в деятельности на ЕНВД, составили 84 175 руб., что больше взносов в ФСС России, начисленных за март. Для выплаты пособий сотрудникам «Гермес» обратился в территориальное отделение ФСС России за выделением средств в сумме 59 815 руб.
