Статьи из периодических изданий

Минфин подсказал, как в налоговом учете отражать гарантию исполнения обязательств

Журнал «РНК» № 21, Октябрь 2015

 

Гарантировать исполнение обязательств по договору можно, перечислив обеспечительный платеж, внеся задаток или предоставив поручительство. Вид гарантии и способ ее предоставления влияет на налоговый учет обеих сторон.

 




Минфин России дал рекомендации по отражению задатка, обеспечительного платежа и поручительства при расчете налога на прибыль, НДС и НДФЛ.

 

При получении обеспечительного платежа нужно начислить НДС

 

При заключении договора продавец не знает, будет ли он возвращать обеспечительный платеж покупателю после исполнения обязательств по нему. Поэтому сумма платежа включается в базу по НДС. Минфин России считает, что обеспечительный платеж связан с оплатой реализованных товаров, работ или услуг, поэтому облагается НДС (письма от 09.09.11 № 03-07-11/245 и от 21.09.09 № 03-07-11/238).

 

В случае досрочного расторжения договора сумма обеспечительного платежа, полученная продавцом за нереализованные товары, работы или услуги, в базу по НДС не включается. Поэтому, возвращая покупателю такой платеж, нужно подать «уточненку».

 

Если по окончании срока действия договора стороны заключают новое соглашение и обеспечительный платеж по предыдущему договору засчитывается в счет обеспечительного платежа по новому договору, НДС, исчисленный при получении гарантии, к вычету не принимается (п. 5 ст. 172 НК РФ). Поскольку обеспечительный платеж арендатору не возвращается. Не нужно в этом случае и повторно начислять НДС на сумму обеспечительного платежа, зачтенного в счет обеспечительного платежа по новому договору (письмо Минфина России от 17.09.09 № 03-07-11/231).

 

Вычет НДС со стоимости гарантии зависит от того, кто выступает гарантом

 

Возможны два варианта. Если гарантом является банк, то заявить вычет не получится. Дело в том, что банковские операции (за исключением инкассации), в том числе операции по исполнению банковских гарантий — выдача и аннулирование банковской гарантии, подтверждение и изменение условий указанной гарантии, платеж по такой гарантии, оформление и проверка документов по этой гарантии, освобождены от НДС (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ и письмо Минфина России от 05.06.15 № 03-07-05/32807). Значит, банк не предъявляет организации сумму НДС в цене банковской гарантии. А компания в свою очередь, оплачивая банковскую гарантию, не имеет права на вычет НДС.

 

У коммерческой организации, предоставляющей гарантию другой компании, такой льготы нет.

 

Поэтому при оплате банковской гарантии принципал вправе претендовать на вычет НДС в общем порядке.

 

Причем организация-продавец при получении банковской гарантии НДС не начисляет. Так как полученная гарантия не является авансом (письмо Минфина России от 03.06.11 № 03-07-11/156). А вот средства, которые компания получает по такой гарантии, по мнению финансового ведомства, связаны с оплатой реализованных товаров, работ и услуг. Поэтому включаются в базу по НДС.

 

Вид платы за обеспечение обязательств влияет на возможность ее учета в налоговых расходах

 

Минфин России считает, что по своей правовой природе обеспечительный платеж идентичен залогу и задатку. Имущество и имущественные права, переданные в качестве задатка и залога, в налоговые расходы не включаются (п. 32 ст. 270 НК РФ). Следовательно, и уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму обеспечительного платежа нельзя (письмо Минфина России от 27.07.15 № 03-03-06/2/42967).

 


Чтобы контролеры не квалифицировали задаток в качестве предоплаты по договору, целесообразно составить соглашение о задатке (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.04.10 № А45-21204/2009). Такое соглашение необходимо оформить письменно (п. 2 ст. 380 ГК РФ). В нем прописывают реквизиты договора, в рамках которого стороны договорились о передаче задатка, сумму задатка и срок его уплаты. Образец соглашения о задатке приведен ниже.


 

 

А вот плату за предоставление банковской гарантии для обеспечения обязательств по договору финансисты учесть разрешают. Такие расходы учитываются равномерно в течение срока, на который гарантия приобретена (письма Минфина России от 01.12.14 № 03-03-06/1/61180, от 19.07.12 № 03-03-06/4/75 и от 11.01.11 № 03-03-06/1/4).

 

Так же равномерно нужно отражать в налоговом учете и плату за поручительство, приобретаемое в целях обеспечения выполнения обязательств по договору (письмо Минфина России от 27.07.12 № 03-03-06/1/365).

 

 

Облагаемый НДФЛ доход возникает в момент удержания оплаты из суммы обеспечительного платежа

 

У физлица-продавца экономическая выгода (ст. 41 НК РФ) возникает, если покупатель перечислит денежные средства для обеспечения исполнения обязательств на его текущий или банковский счет, режим которого позволяет расходовать поступившие деньги по своему усмотрению. То есть обеспечительный платеж переходит в собственность физлица. По сути, в этом случае продавец получит аванс, который с точки зрения НДФЛ признается его доходом и облагается в общем порядке (письма Минфина России от 23.10.14 № 03-04-06/53577 и от 26.06.13 № 03-04-05/24290).

 

Если же обеспечительный платеж будет каким-либо образом обособлен от остального имущества физлица, но по условиям договора из этой суммы можно произвести удержание не оплаченных по договору средств, доходом физлица будут именно эти удержанные средства. До момента удержания облагаемого НДФЛ дохода у физлица не возникнет.

 

Чаще всего такая ситуация возникает в случае аренды имущества у физлица. Допустим, компания перечислила физлицу обеспечительный депозит как гарантию заключения договора аренды. В этом случае с суммы гарантийного платежа будущий арендатор удерживает НДФЛ в качестве налогового агента (письмо Минфина России от 07.03.14 № 03-04-06/10173). Если после заключения самого договора аренды обеспечительный платеж арендодатель возвращает, у него образуется переплата по НДФЛ. Такую переплату налоговый агент обязан вернуть (п. 14 ст. 78 НК РФ, письма Минфина России от 23.10.14 № 03-04-06/53577 и от 08.07.14 № 03-04-05/33005). Так же арендатору придется действовать и в ситуации, когда обеспечительный платеж перечислен физлицу по ошибке.

 

В случае возврата обеспечительного платежа дополнительного дохода у «упрощенца» не возникает

 

Обеспечительный платеж признается доходом компании на УСН только в том случае, если сумма задатка не возвращается покупателю после исполнения условий договора. Если же обеспечительный платеж остается в собственности «упрощенца», его придется включить в базу для расчета «упрощенного» налога как доход, связанный с оплатой за реализованные товары, работы и услуги (письмо Минфина России от 22.06.15 № 03-11-06/2/36071).

 

При этом датой получения дохода является момент поступления денег на счет «упрощенца» (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому обеспечительный платеж нужно включать в доходы на дату проведения зачета этого платежа в счет оплаты по договору (письма Минфина России от 28.10.13 № 03-11-06/2/45451, от 08.04.13 № 03-11-06/2/11372 и от 24.10.12 № 03-11-06/2/135).

 

Бухгалтерские проводки сторон сделки при перечислении обеспечительного платежа

 

На примере рассмотрим, какие бухгалтерские записи делают стороны договора, предусматривающего обеспечение обязательства.

 

Так, продавец отражает следующие операции:

 

Дебет

Кредит

Содержание операции

 

50 (51)

62–1 (76–1)

Получен обеспечительный платеж

 

62 (76)

68

Начислен НДС с суммы обеспечительного платежа

 

008

 

Сумма обеспечительного платежа отражена на забалансовом счете

 

62 (76)

90

Отражена выручка по договору

 

90.3

68

Начислен НДС с реализации

 

008

 

Сумма обеспечительного платежа снята с забалансового учета

 

62–1 (76–1)

62–2 (76–2)

Сумма обеспечительного платежа зачтена в счет оплаты по договору

 

68

62 (76)

Принят к вычету НДС с суммы обеспечительного платежа

 

или

 

62 (76)

91

Обеспечительный платеж отражен как прочий доход (если обязательства не исполнены по вине покупателя)

 

68

62 (76)

Принят к вычету НДС с суммы обеспечительного платежа

 

или

76

50 (51)

Возвращен обеспечительный платеж по окончании срока договора

 

или

 

91

62 (76)

Отражен прочий расход в виде штрафа (если обязательства не исполнены по вине продавца)

 

09

68

Отражен ОНА (если продавец применяет кассовый метод учета доходов и расходов)

 

62 (76)

50 (51)

Обеспечительный платеж возвращен контрагенту

 

68

09

Погашен ОНА (если продавец применяет кассовый метод учета доходов и расходов)

 

68

62 (76)

Принят к вычету НДС с суммы обеспечительного платежа

 

 

 

Покупатель делает следующие бухгалтерские проводки:

 

Дебет

Кредит

Содержание операции

60–1 (76–1)

50 (51)

Перечислен обеспечительный платеж

41 (10, 20 и пр.)

60–3 (76–3)

Приняты на учет товары, работы, услуги по договору

19

60–3 (76–3)

Отражен предъявленный НДС по договору

68

19

НДС по договору принят к вычету

62п (76п)

62–1 (76–1)

Сумма обеспечительного платежа зачтена в счет оплаты по договору

или

91

60 (76)

Обеспечительный платеж отражен как прочий расход (если обязательства не исполнены по вине покупателя)

или

50 (51)

76

Получен обеспечительный платеж по окончании срока договора

или

76

60 (76)

Отражена претензия в размере обеспечительного платежа (если обязательства не исполнены по вине продавца)

76

91

Признан прочий доход в виде штрафа в размере обеспечительного платежа

68

77

Отражено ОНО (если покупатель применяет кассовый метод учета доходов и расходов)

50 (51)

76

Получен обеспечительный платеж

77

68

Погашено ОНО (если покупатель применяет кассовый метод учета доходов и расходов)

 

См. также:

Как оформить и отразить в учете выдачу задатка

Как оформить и отразить в учете получение задатка


По материалам открытых источников