Какие полномочия имеет налоговая инспекция при выездной проверке

1. << Начало
2. Дополнительная и повторная экспертиза
3. Использование экспертного заключения
4. Привлечение специалиста
5. Привлечение переводчика
6. Инвентаризация имущества
7. Документальное оформление
8. Перечень инвентаризируемого имущества
9. Обязанности инвентаризационной комиссии
10. Результаты инвентаризации

<< Начало

Дополнительная и повторная экспертиза

Инспекция вправе назначить:

дополнительную экспертизу, если первичное заключение эксперта недостаточно полно и ясно. Проведение дополнительной экспертизы поручается тому же или другому эксперту;

повторную экспертизу, если первичное заключение эксперта выглядит необоснованным или вызывает сомнения в правильности. Проведение повторной экспертизы поручается другому эксперту.

Порядок документального оформления дополнительной или повторной экспертизы – такой же, как и при назначении первичной экспертизы. Об этом сказано в пункте 10 статьи 95 Налогового кодекса РФ.

Эксперта, давшего заключение, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ).

Использование экспертного заключения

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта? Постановление о проведении экспертизы отсутствует.

Ответ: нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ).

При назначении экспертизы сотрудник инспекции, осуществляющий выездную налоговую проверку, обязан вынести постановление о ее проведении (п. 3 ст. 95 НК РФ) и ознакомить с ним проверяемую организацию (п. 6 ст. 95 НК РФ). Неисполнение указанных требований дает основания полагать, что заключение эксперта по итогам проведенной экспертизы получено с нарушением Налогового кодекса РФ. Поэтому инспекция не вправе использовать в качестве доказательства результаты экспертизы, проведенной без соответствующего постановления. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС РФ от 24 марта 2008 г. № 4093/08, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10 декабря 2007 г. № А29-656/2007).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта? Инспекция не ознакомила организацию с постановлением о назначении экспертизы и (или) не разъяснила ее права.

Ответ: нет, не может.

При назначении экспертизы сотрудник инспекции, осуществляющий выездную налоговую проверку, обязан вынести постановление о ее проведении (п. 3 ст. 95 НК РФ), ознакомить с ним представителей проверяемой организации и разъяснить им их права в связи с назначением экспертизы (п. 6 ст. 95 НК РФ). Неисполнение указанных требований дает основания полагать, что заключение эксперта по итогам проведенной экспертизы получено с нарушением Налогового кодекса РФ. При таких обстоятельствах инспекция не вправе использовать в качестве доказательства результаты экспертизы, назначенной (проведенной) без ведома организации. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 13 октября 2009 г. № А63-2530/2009, Уральского округа от 11 августа 2009 г. № Ф09-5758/09-С2, Западно-Сибирского округа от 29 июля 2009 г. № Ф04-4498/2009(11788-А03-41), от 4 марта 2009 г. № Ф04-1211/2009(1530-А81-34)).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта? Инспекция назначила экспертизу после окончания срока выездной проверки.

Ответ: да, может, но при условии, что экспертиза назначена в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

Если инспекция назначает экспертизу в рамках выездной проверки, срок проведения которой ограничен (ст. 89 НК РФ), заключение, полученное по итогам экспертизы, которая была назначена за пределами установленного срока, нельзя использовать в качестве доказательства. Арбитражная практика подтверждает правомерность такого вывода (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 3 апреля 2009 г. № А55-5439/2008, Западно-Сибирского округа от 29 июля 2008 г. № Ф04-4594/2008(8820-А03-31)).

Однако инспекция может назначить экспертизу в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Такие мероприятия имеют непосредственное отношение к выездной проверке, но проводятся за пределами срока, отведенного на проверку. В качестве дополнительных мероприятий инспекция, в частности, может назначить экспертизу (абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ). Порядок ее назначения и проведения аналогичен общему порядку, который изложен в статье 95 Налогового кодекса РФ. Таким образом, инспекция может назначить экспертизу за пределами срока выездной проверки. В этом случае заключение эксперта инспекция вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов проверки.

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта? В постановлении о назначении экспертизы не указана фамилия эксперта.

В качестве доказательства инспекция может использовать заключения только тех экспертов, фамилии которых ей неизвестны по объективным причинам.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). В постановлении о назначении экспертизы, в частности, должна быть указана фамилия эксперта (п. 3 ст. 95 НК РФ). Отсутствие этой информации в постановлении нарушает права организации, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса РФ, в частности, ее право на участие в выборе эксперта. Таким образом, если в постановлении о назначении экспертизы отсутствует фамилия эксперта (при условии, что она заранее известна инспекции), то результаты экспертизы инспекция не вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС РФ от 13 августа 2008 г. № 9897/08, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 7 апреля 2008 г. № Ф04-2346/2008(3418-А27-41), от 29 июля 2008 г. № Ф04-4594/2008(8820-А03-31), Северо-Кавказского округа от 13 октября 2009 г. № А63-2530/2009).

Вместе с тем, возможны случаи, когда на момент принятия постановления о назначении экспертизы инспекции по объективным причинам неизвестна фамилия эксперта. Например, если в период отпусков в экспертной организации нельзя заранее определить, кто именно будет проводить экспертизу. В этом случае сведения о фамилии эксперта в постановлении о назначении экспертизы могут отсутствовать. Если впоследствии (до проведения экспертизы) инспекция сообщит фамилию эксперта организации, то ее право на участие в выборе эксперта нарушено не будет. В таком случае, несмотря на отсутствие фамилии эксперта в постановлении о назначении экспертизы, использование инспекцией заключения эксперта при рассмотрении результатов налоговой проверки будет обоснованным. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают правомерность такого вывода (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 апреля 2009 г. № А42-4828/2008).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта? Экспертизу провел один эксперт, а в постановлении о назначении экспертизы указана фамилия другого.

Ответ: нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). В постановлении о назначении экспертизы должна быть указана фамилия эксперта (п. 3 ст. 95 НК РФ). Отсутствие или неверное указание этой информации нарушает права организации, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса РФ, в частности, ее право на участие в выборе эксперта. Таким образом, если в постановлении о назначении экспертизы значится фамилия одного эксперта, а фактически ее провел другой эксперт, то заключение по итогам экспертизы, считается полученным с нарушением Налогового кодекса РФ. Такое заключение инспекция не вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20 мая 2009 г. № А15-1780/2008).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение, данное не экспертом, а специалистом?

Ответ: нет, не может.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). В ходе налоговой проверки инспекция вправе назначать экспертизу, по итогам проведения которой заключение выдает эксперт (ст. 95 НК РФ). Помимо этого, в ходе налоговой проверки инспекция вправе привлекать специалистов (ст. 96 НК РФ). Специалист, в отличие от эксперта, не проводит исследований, не дает заключений, а только содействует проведению налоговой проверки, давая пояснения. Исходя из этого, можно сделать вывод, что если заключение по результатам экспертизы дал специалист, а не эксперт, то такое заключение инспекция не вправе использовать в качестве доказательства при рассмотрении материалов налоговой проверки, так как оно получено с нарушением Налогового кодекса РФ. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность такого вывода (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 27 июля 2009 г. № Ф09-5320/09-С3, Западно-Сибирского округа от 27 июля 2009 г. № Ф04-4105/2009(10368-А03-49), Поволжского округа от 18 сентября 2008 г. № А57-4045/08, от 9 сентября 2008 г. № А57-365/08-33).

Ситуация: может ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства заключение эксперта? Экспертиза назначена сотрудниками органов внутренних дел.

Ответ: да, может, но при условии, что такая экспертиза назначена сотрудником ОВД в рамках совместной налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). Сотрудники органов внутренних дел вправе назначать и проводить экспертизу в рамках оперативно-розыскных мероприятий (п. 5 ст. 6 Закона от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ). Однако при проведении и назначении экспертизы они руководствуются Законом от 12 августа 1995 г. № 144-ФЗ, который не учитывает особенности проведения экспертизы, предусмотренные статьей 95 Налогового кодекса РФ. Исходя из этого, можно сделать вывод, что инспекция не вправе использовать в качестве доказательства заключение эксперта, которое дано по итогам экспертизы, назначенной сотрудниками ОВД. Такое заключение эксперта не соответствует нормам налогового законодательства. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 20 ноября 2009 г. № А56-35834/2008, от 10 марта 2009 г. № А56-22417/2008).

Вместе с тем, из указанного правила имеется исключение. Если в организации проводится совместная налоговая проверка, в рамках которой сотрудники ОВД назначают экспертизу, то ее результаты инспекция сможет приобщить к материалам налоговой проверки и использовать их в качестве доказательства (абз. 2 п. 14 Инструкции о порядке взаимодействия, утвержденной приказом МВД России и ФНС России от 30 июня 2009 г. № 495/ММ-7-2-347). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 18 января 2006 г. № А68-АП-476/10-04).

О правомерности проведения экспертиз в ходе камеральных налоговых проверок см. Какие полномочия имеет налоговая инспекция при камеральной налоговой проверке.

Привлечение специалиста

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут привлечь специалиста. Его участие необходимо, когда требуются специальные знания (навыки) для целей налоговой проверки. Специалист не проводит исследований и не дает заключений, он дает пояснения или выполняет работы, требующие специальных навыков (например, делает замеры). Привлеченный специалист не должен быть заинтересован в исходе налоговой проверки. Это следует из пункта 1 статьи 96 Налогового кодекса РФ.

Специалиста, который привлечен для участия в налоговой проверке, инспекция вправе допросить в качестве свидетеля (п. 3 ст. 96 НК РФ).

Инспекция привлекает специалиста на договорной основе (п. 1 ст. 96 НК РФ). Выносить отдельное решение о привлечении специалиста и знакомить с ним проверяемую организацию инспекции не нужно. Такого требования налоговое законодательство не содержит.

Специалиста, участвующего в проверке, инспекция вправе привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ).

Ситуация: в каких случаях инспекция обязана привлекать к участию в налоговой проверке специалистов?

Чтобы не поставить под сомнение свои выводы, инспекция обязана привлекать специалистов, если для производства определенных действий необходимы специальные знания.

Перечень случаев, когда инспекция в ходе налоговой проверки может привлекать специалистов, пунктом 1 статьи 96 Налогового кодекса РФ не определен. Из этого можно сделать вывод, что вопрос о привлечении специалистов инспекция решает по своему усмотрению.

Вместе с тем, в арбитражной практике сложился иной подход. По мнению некоторых судов, если в ходе налоговой проверки для производства определенного действия (например, замера площади, определения количества добытых полезных ископаемых, проведения анализа топлива) нужны специальные знания (навыки), то инспекция обязана воспользоваться своим правом и привлечь специалиста. Если инспекция проводит соответствующие действия самостоятельно, без привлечения специалиста, то выводы проверяющих не признаются допустимыми доказательствами, которые могут быть использованы ими при рассмотрении материалов проверки (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 5 июня 2009 г. № А56-32773/2008, Центрального округа от 12 марта 2007 г. № А35-1683/06-С8).

О правомерности привлечения специалистов в ходе камеральных налоговых проверок см. Какие полномочия имеет налоговая инспекция при камеральной налоговой проверке.

Привлечение переводчика

В ходе выездной налоговой проверки проверяющие могут привлечь переводчика (п. 1 ст. 97 НК РФ). Его участие необходимо, когда для целей налоговой проверки требуются знания иностранного или специального языка (например, языка глухонемых). Привлеченный переводчик не должен быть заинтересован в исходе налоговой проверки. Это следует из пункта 2 статьи 97 Налогового кодекса РФ.

Инспекция привлекает переводчика на договорной основе для выполнения конкретных действий (п. 1 ст. 97 НК РФ). Выносить отдельное решение о привлечении переводчика и знакомить с ним проверяемую организацию инспекции не нужно. Такого требования налоговое законодательство на содержит.

Ситуация: в каких случаях инспекция обязана привлекать переводчиков для участия в налоговой проверке?

Чтобы не поставить под сомнение свои выводы, инспекция обязана привлекать переводчиков, если для верной оценки ситуации требуются знания иностранного языка.

Перечень случаев, когда инспекция в ходе налоговой проверки может привлекать переводчиков, пунктом 1 статьи 97 Налогового кодекса РФ не определен. Из этого можно сделать вывод, что вопрос о привлечении переводчика инспекция решает по своему усмотрению.

Вместе с тем, в арбитражной практике сложился иной подход. По мнению некоторых судов, если в ходе налоговой проверки для верной оценки ситуации требуются знания специального языка (например, для перевода документов), то инспекция обязана воспользоваться своим правом и привлечь переводчика (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 июля 2009 г. № А33-11586/08, Московского округа от 15 июня 2009 г. № КА-А40/5288-09, от 1 апреля 2009 г. № КА-А40/1328-09, от 5 февраля 2009 г. № КА-А40/13283-08, Западно-Сибирского округа от 13 октября 2008 г. № Ф04-6232/2008(13382-А75-40)).

О правомерности привлечения переводчиков в ходе камеральных налоговых проверок см. Какие полномочия имеет налоговая инспекция при камеральной налоговой проверке.

Инвентаризация имущества

При необходимости в ходе выездной налоговой проверки инспекция может инвентаризировать имущество проверяемой организации (п. 13 ст. 89 НК РФ). Налоговое законодательство не уточняет, в каких случаях возникает такая необходимость, поэтому вопрос о проведении инвентаризации проверяющие решают по своему усмотрению.

Порядок проведения инвентаризации в ходе налоговой проверки Налоговым кодексом РФ не установлен. Он определен в Положении, которое утверждено приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39.

Документальное оформление

Инспекция инвентаризирует имущество проверяемой организации на основе распоряжения, форма которого утверждена приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39. Распоряжение издает руководитель (заместитель руководителя) инспекции, в которой организация состоит на учете (как по своему местонахождению, так и по местонахождению недвижимого имущества или транспортных средств) (п. 1.2 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39).

В распоряжении руководитель инспекции (его заместитель) указывает:

наименование проверяемой организации, ее адрес;

состав инвентаризационной комиссии во главе с ее председателем;

имущество, подлежащее инвентаризации, и его местонахождение;

сроки проведения инвентаризации;

причина проведения налоговой инвентаризации.

Это следует из приложения 1 к Положению, утвержденному приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39.

Перечень инвентаризируемого имущества

В рамках выездной налоговой проверки инспекция вправе проинвентаризировать следующие виды имущества:

основные средства;

нематериальные активы;

финансовые вложения;

производственные запасы;

готовую продукцию;

товары;

прочие запасы;

денежные средства;

кредиторскую задолженность;

иные финансовые активы.

Об этом говорится в пункте 3 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39.

Конкретный перечень имущества, в отношении которого инспекция будет проводить инвентаризацию, устанавливает руководитель инспекции (его заместитель) и отражает это в распоряжении (п. 2.1 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39).

Обязанности инвентаризационной комиссии

В ходе проведения инвентаризации в рамках выездной налоговой проверки члены инвентаризационной комиссии обязаны:

проводить проверку фактического наличия имущества только при участии должностных лиц, материально-ответственных лиц и сотрудников бухгалтерии проверяемой организации (п. 2.2 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39);

определять фактическое наличие имущества путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. При этом условия для полной и точной проверки фактического наличия имущества должна создать организация (например, обеспечить членов инвентаризационной комиссии технически исправными измерительными и контрольными приборами, мерной тарой, рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов) (п. 2.7 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39);

полно и точно вносить данные о фактических остатках в описи, своевременно и правильно оформлять материалы инвентаризации (п. 2.6 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39). Формы описей в зависимости от вида инвентаризируемого имущества утверждены приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39 (приложения 4–13 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39).

Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то помещения, в которых хранятся ценности, на время своего отсутствия члены комиссии вправе опечатать (п. 2.11 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39).

По итогам инвентаризации составленные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии, а также материально-ответственные лица со стороны организации. В конце каждой описи материально-ответственные лица также должны дать расписку в том, что они присутствовали при проверке имущества, и об отсутствии (наличии) каких-либо претензий к членам комиссии (п. 2.10 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39).

Результаты инвентаризации

На основании составленных описей председатель инвентаризационной комиссии составляет ведомость результатов инвентаризации, форма которой утверждена приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39). Впоследствии результаты инвентаризации имущества отражаются в акте налоговой проверки и учитываются при рассмотрении материалов налоговой проверки. Об этом говорится в пункте 5.1 Положения, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39.

Ситуация: вправе ли инспекция при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать в качестве доказательства результаты инвентаризации, проведенной с нарушениями?

Ответ: нет, не вправе.

При рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). Порядок проведения инвентаризации в ходе налоговой проверки определен в Положении, которое утверждено приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39. Указанное Положение разработано и утверждено во исполнение Налогового кодекса РФ (абз. 1 приказа Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н/ГБ-3-04/39). Исходя из этого, следует, что если при проведении инвентаризации инспекция нарушила требования Положения, то результаты инвентаризации не могут быть использованы в качестве доказательства при рассмотрении материалов проверки. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 19 октября 2006 г. № Ф09-9269/06-С1, Северо-Кавказского округа от 24 июня 2003 г. № Ф08-2112/2003-790А).