Акцизы » Налоги с юридических лиц

Какие операции облагаются акцизами

 

Объектами обложения акцизом признаются определенные операции, совершаемые с подакцизными товарами. Перечень таких операций приведен в статье 182 Налогового кодекса РФ. Перечень операций, не облагаемых акцизом, приведен в статье 183 Налогового кодекса РФ.

 

 




Операции, облагаемые акцизами

 

Операции, облагаемые акцизом, можно разделить на две группы:

 

1. Операции с подакцизными товарами, совершаемые их производителями. При этом в целях налогообложения к производителям подакцизных товаров приравниваются лица, которые совершают:

  • розлив алкогольной продукции и пива. В данной ситуации объект обложения акцизами возникает, если в соответствии с техническими регламентами или нормативно-технической документацией розлив является составной частью общего процесса производства этих товаров. Поэтому, например, розлив этилового спирта, который не относится к указанным категориям, не рассматривается как производство подакцизной продукции (письмо ФНС России от 1 ноября 2013 г. № ЕД-4-3/19703);
  • смешение товаров в местах их хранения и реализации (кроме организаций общепита). В данной ситуации объект налогообложения возникает, если в результате смешения получается подакцизный товар, налоговая ставка по которому превышает налоговые ставки по товарам, использованным в качестве компонентов для смешения.

 

Это следует из положений пункта 3 статьи 182 Налогового кодекса РФ.

 

2. Операции с подакцизными товарами, совершаемые другими лицами.

 

 

Операции, совершаемые производителями

 

Производитель должен начислить акциз при совершении следующих операций:

  • передаче подакцизных товаров, произведенных простым товариществом, участникам (правопреемникам, наследникам) при выделе их доли из общего имущества товарищества, а также при разделе такого имущества (подп. 11 п. 1 ст. 182 НК РФ);
  • передаче между структурными подразделениями организации (не являющимися самостоятельными плательщиками акциза) произведенного этилового или коньячного спирта для дальнейшего производства алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции (кроме спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции и продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке), в том числе при передаче этилового спирта-сырца для производства ректификованного спирта (подп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ).

 

 

Реализация подакцизных товаров

 

Реализацией признается передача права собственности на подакцизные товары (на возмездной или безвозмездной основе) от их производителя другому лицу. Поэтому по общему правилу для производителей подакцизных товаров объектами обложения акцизом являются любые операции, в результате которых они теряют право собственности на эти товары.

 

Следовательно, начислить и уплатить акциз в бюджет производитель обязан при совершении следующих операций:

  • передача подакцизных товаров в собственность на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ). Например, по договору дарения (ст. 572 ГК РФ), в качестве образцов для проведения сертификации (по Закону от 27 декабря 2002 г. № 184-ФЗ) или для проведения рекламных акций (при дегустации алкогольной или табачной продукции, раздаче потенциальным покупателям);
  • передача произведенных подакцизных товаров в качестве натуральной оплаты (например, при бартерных сделках или при выдаче подакцизных товаров (за исключением спиртных напитков) в счет оплаты труда);
  • реализация произведенных подакцизных товаров в качестве предметов залога. Причем объект налогообложения возникает именно при утрате права собственности на заложенные подакцизные товары (например, при их продаже третьим лицам или при выкупе залогодержателем). При передаче подакцизных товаров в залог акциз начислять не нужно (п. 1 ст. 334, ст. 335 ГК РФ);
  • передача произведенных подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного (ст. 409 ГК РФ) или новации (ст. 414 ГК РФ);
  • недостача подакцизных товаров в части, превышающей нормы естественной убыли (п. 4 ст. 195 НК РФ).

 

Это следует из положений подпункта 1 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ.

 

Производители алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции также обязаны уплачивать авансовый платеж акциза (п. 8 ст. 194 НК РФ). Под авансовым платежом акциза понимается предварительная уплата акциза по алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции:

  • до приобретения этилового спирта (в т. ч. денатурированного, спирта-сырца и спиртовых дистиллятов), произведенного на территории России;
  • до передачи между структурными подразделениями организации (не являющимися самостоятельными плательщиками акциза) произведенного этилового спирта для дальнейшего производства алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции (кроме спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции и продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке), в том числе до передачи этилового спирта-сырца для производства ректификованного спирта.

 

Это следует из положений подпункта 22 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ.

 

Порядок и сроки уплаты (освобождения от уплаты) авансового платежа акциза установлены в пунктах 6–17 статьи 204 Налогового кодекса РФ.

 

Если производитель передает подакцизные товары другим лицам, но сохраняет за собой право собственности на эти товары, объекта обложения акцизом у организации не возникает.

 

Например, если подакцизные товары передаются их производителем по договору займа, то эти товары становятся собственностью заемщика (п. 1 ст. 807 ГК РФ). В этом случае передачу подакцизных товаров следует рассматривать как их реализацию, которая подлежит налогообложению. Однако если производитель подакцизных товаров передает их другому лицу по договору хранения, то право собственности на эти товары к хранителю не переходит (ст. 886 ГК РФ). Следовательно, при такой передаче подакцизных товаров объект обложения акцизом не возникает. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 6 октября 2010 г. № 03-07-06/191.

 

Ситуация: нужно ли начислить акциз при реализации алкогольной продукции наливом (неразлитой в потребительскую тару)?

Да, нужно, если реализуемая наливом (не разлитая в потребительскую тару) продукция признается подакцизным товаром.

 

Реализация производителем подакцизных товаров на территории России облагается акцизом (подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ).

 

Производство подакцизного товара может состоять из нескольких стадий. При этом такие стадии могут выполняться разными организациями. В этом случае производителем подакцизного товара признается организация, которая выполнила завершающую стадию производства. Соответственно, только эта организация должна начислить акциз. Примером таких товаров служит алкогольная продукция, одной из стадий производства которой является розлив в потребительскую тару. При этом такой розлив часто осуществляют не те организации, которые изготовили эту алкогольную продукцию.

 

Если алкогольную продукцию в потребительскую тару разливает не та организация, которая ее произвела, то результатом розлива может быть:

  • завершение процесса производства подакцизного товара из приобретенного полуфабриката;
  • производство из приобретенного подакцизного товара нового подакцизного товара.

 

В первом случае не разлитая в потребительскую тару продукция не признается подакцизным товаром, а только его полуфабрикатом. Подакцизным товаром будет продукция, разлитая в потребительскую тару, а производителем ее для целей исчисления акцизов признается организация, которая осуществила розлив.

 

Во втором случае не разлитая в потребительскую тару продукция признается подакцизным товаром. Соответственно, при его реализации нужно начислить акциз. Поскольку разлитый продукт представляет собой новый подакцизный товар, то при его реализации также следует начислить акциз.

 

Для того чтобы определить, является ли розлив завершающей стадией процесса производства продукции или производством новой, организации следует обратиться к техническому регламенту или другой нормативно-технической документации, которые регламентируют процесс производства данного товара.

 

Такой вывод следует из положений подпункта 1 пункта 1, пункта 3 статьи 182 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом ФНС России от 13 мая 2005 г. № ГИ-6-07/391.

 

 

Пример определения необходимости начислить акциз при реализации вина наливом

ЗАО «Альфа» производит вино и реализует его ООО «Торговая фирма "Гермес"». Реализуемое «Альфой» вино затарено в цистерны. «Гермес» разливает приобретенное у «Альфы» вино в пакеты и бутылки и реализует его потребителям.

Вино является одним из подакцизных товаров (подп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ). Поэтому, чтобы определить, нужно ли начислить акциз при его реализации в цистернах, бухгалтеру «Альфы» нужно изучить требования документации, регламентирующей процесс производства вина.

Согласно ГОСТу Р 52335-2005 готовое вино, которое не разлито в потребительскую тару, признается виноматериалом.

Виноматериал является сырьем для вина и, соответственно, подакцизным товаром не признается (п. 11, 13 ст. 2 Закона от 22 ноября 1995 г. № 171-ФЗ, подп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ). Поэтому бухгалтеру «Альфы» нужно установить, является ли цистерна потребительской тарой. Для этого он изучил раздел 3 ГОСТа Р 51149-98 и выяснил, что цистерна к потребительской таре не относится.

Следовательно, при реализации вина в цистернах начислять акцизы не нужно. К такому же выводу приходит ФНС России в письме от 13 мая 2005 г. № ГИ-6-07/391. Подтверждают такой вывод и суды (см., например, постановление ФАС Московского округа от 1 сентября 2010 г. № КА-А40/9756-10).

Поэтому бухгалтер «Альфы» не начислил акциз при реализации вина «Гермесу».

 

Пример определения необходимости начислить акциз при реализации коньяка наливом

ЗАО «Альфа» производит коньяк и реализует его ООО «Торговая фирма "Гермес"». Реализуемый «Альфой» коньяк затарен в бочки. «Гермес» разливает приобретенный у «Альфы» коньяк в бутылки и реализует его потребителям.

Положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ коньяк отнесен к подакцизной алкогольной продукции. Поэтому, чтобы определить, нужно ли начислить акциз при его реализации в бочках, бухгалтеру «Альфы» следует изучить требования документации, регламентирующей процесс производства коньяка.

Пунктом 4.6 ГОСТа Р 51618-2000 установлено, что коньяки подразделяются на:

  • коньяки, реализуемые в потребительской таре (бутылки стеклянные, сувенирные и т. п.);
  • коньяки обработанные, подлежащие розливу на других предприятиях или промпереработке (т. е. для производства другой алкогольной продукции: настоек, бальзамов и т. д.).

Из этой нормы следует, что коньяки, как разлитые в бутылки, так и небутилированные, признаются готовой алкогольной продукцией. В данном случае розлив представляет собой производство нового подакцизного товара (коньяка, разлитого в бутылки) из другого подакцизного товара (небутилированного коньяка). Следовательно, при реализации производителем коньяков, не разлитых в потребительскую тару, нужно начислить акциз. Косвенно подтверждают необходимость начислить акциз при реализации коньяка в бочках и письма Минфина России от 7 апреля 2010 г. № 03-07-06/70, от 5 апреля 2010 г. № 03-07-06/64.

Поэтому бухгалтер «Альфы» начислил акциз при реализации коньяка «Гермесу».

 

Пример определения необходимости начислить акциз при реализации пива наливом

ЗАО «Альфа» производит пиво и реализует его ООО «Торговая фирма "Гермес"». Реализуемое «Альфой» пиво затарено в бочки. «Гермес» разливает приобретенное у «Альфы» пиво в банки и бутылки и реализует его потребителям.

Пиво является подакцизным товаром (подп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ). Поэтому, чтобы определить, нужно ли начислить акциз при его реализации в бочках, бухгалтеру «Альфы» следует изучить требования документации, регламентирующей процесс производства пива.

Пунктом 5.3.1 ГОСТ Р 51174-2009 определено, что пиво разливают как в потребительскую тару, так и в транспортную тару. То есть и пиво в бочках, и пиво в потребительской таре признается готовым продуктом. Поэтому розлив пива представляет собой производство нового подакцизного продукта (пиво в бутылках или в банках) из другого подакцизного продукта (пива в бочках). Следовательно, при реализации производителем пива в бочках и любой другой потребительской таре нужно начислить акциз.

Поэтому бухгалтер «Альфы» начислил акциз при реализации пива «Гермесу».

 

 

Ситуация: нужно ли начислить акциз при реализации подакцизной алкогольной продукции, произведенной путем смешения различных видов настоев? Ставка акциза на полученную продукцию ниже ставки акциза на товары, использованные в качестве компонентов при смешении.

Да, нужно, если товары смешиваются в производственных подразделениях (т. е. смешение является частью технологического процесса).

 

По общему правилу акцизом облагается реализация подакцизных товаров их производителями (подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ). При этом в целях налогообложения к производителям подакцизных товаров приравниваются лица, которые совершают:

  • розлив алкогольной продукции и пива. В данной ситуации объект обложения акцизами возникает, если в соответствии с техническими регламентами или нормативно-технической документацией розлив является составной частью общего процесса производства этих товаров;
  • смешение товаров в местах их хранения и реализации (кроме организаций общепита). В данной ситуации объект налогообложения возникает, если в результате смешения получается подакцизный товар, налоговая ставка по которому превышает налоговые ставки по товарам, использованным в качестве компонентов для смешения.

 

Это следует из положений пункта 3 статьи 182 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 27 декабря 2011 г. № 03-07-06/354.

 

Таким образом, условие о превышении ставки акциза по полученному товару по сравнению со ставками акцизов по смешиваемым товарам является необходимым только в случае, когда смешение осуществляется в местах хранения и реализации товаров. Если же смешение товаров является частью технологического процесса, который предусмотрен нормативно-технической документацией и осуществляется в производственных подразделениях организации, то такое смешение в любом случае признается производством. Даже если ставка акциза по товару, полученному в результате смешения, будет меньше ставок акциза по товарам, использованным в качестве компонентов при смешении.

 

При производстве алкогольной продукции смешение различных товаров является частью технологического процесса, предусмотренного нормативно-технической документацией. При этом смешение осуществляется в производственных подразделениях организации, а не в местах хранения и реализации алкогольной продукции. Следовательно, организация, осуществившая такое смешение, признается производителем подакцизных товаров и должна начислить акциз при их реализации.

 

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 10 марта 2009 г. № 03-07-06/14.

 

Подробнее о начислении акцизов при реализации подакцизных товаров их производителями см. Как исчислить акциз при реализации подакцизных товаров.

 

Продолжение >>


По материалам открытых источников