Операции с тарой, используемой для упаковки товаров, отразите на счете 41 «Товары» субсчете «Тара под товаром и порожняя» (41-3).
Бухучет поступления тары зависит от того, как тара поступила в организацию и по какой стоимости ее принимают к учету. Если организация приобрела тару за плату (по договорам купли-продажи, поставки, мены), учтите ее по фактической себестоимости (т. е. по покупной стоимости).
Бухучет: приобретение тары за плату
Поступление тары по покупной стоимости отразите проводками:
Дебет 41-3 Кредит 60 (76, 75-1...)
– оприходована тара по фактической стоимости;
Дебет 19 Кредит 60 (76)
– учтен НДС по приобретенной таре.
Фактическую себестоимость (или покупную стоимость) приобретенной тары определите по первичным документам. Такие правила установлены в Инструкции к плану счетов, пунктах 5 и 6 ПБУ 5/01, пункте 62 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
Ситуация: нужно ли поставщику – торговой организации включить входной НДС в фактическую себестоимость тары, приобретенной для упаковки товаров?
Да, нужно, если организация планирует использовать тару как возвратную.
В бухучете фактической себестоимостью тары, поступившей по возмездным договорам, признаются затраты на ее приобретение (п. 63 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, п. 6 ПБУ 5/01). Фактическую себестоимость формирует в том числе входной НДС, стоимость которого не возмещается из бюджета.
При реализации продукции в возвратной таре НДС на стоимость такой тары не начисляется, так как в этом случае реализации не происходит (ст. 146 НК РФ). Значит входной НДС, уплаченный поставщику тары, к вычету принять нельзя (п. 2 ст. 170, ст. 171 НК РФ).
Таким образом, если организация планирует использовать приобретенную тару как возвратную, входной НДС включите в фактическую себестоимость такой тары. В остальных случаях входной НДС при определении фактической себестоимости поступившей тары не учитывайте.
В бухучете поступление тары, которую организация планирует использовать как возвратную, оформите проводкой:
Дебет 41-3 Кредит 60 (76, 75-1...)
– оприходована тара по фактической себестоимости (в т. ч. входной НДС).
Такие правила установлены в Инструкции к плану счетов.
Бухучет: изготовление собственными силами
Если организация изготовила тару собственными силами, сделайте проводку:
Дебет 41-3 Кредит 20 (23)
– отражена фактическая себестоимость изготовленной тары.
При этом фактическую себестоимость тары определите исходя из затрат, связанных с ее производством.
Такой порядок следует из пункта 7 ПБУ 5/01, пункта 166 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, и Инструкции к плану счетов.
Отражение по учетным ценам
В бухучете поступление тары как приобретенной за плату, так и изготовленной собственными силами организация может отражать по учетным ценам. Так поступайте при наличии значительной номенклатуры и высокой скорости оборачиваемости тары (пункты 80 и 166 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).
Ситуация: как поставщику – торговой организации в бухучете учесть поступление тары, приобретенной для упаковки товаров? Организация отражает поступление тары по учетным ценам.
Организации, занимающиеся розничной торговлей, могут учитывать поступивший товар по учетным ценам. В таком случае они отражают торговую наценку на счете 42 (п. 13 ПБУ 5/01, Инструкция к плану счетов).
Однако при учете поступления тары действует особый порядок. Разницу между фактической себестоимостью (покупной стоимостью) и учетной ценой тары учитывайте в составе прочих доходов (расходов). При этом сделайте проводки:
Дебет 41-3 Кредит 23 (60, 76, 75-1...)
– оприходована тара по учетной стоимости;
Дебет 19 Кредит 60 (76)
– учтен НДС по приобретенной таре. Если приобретенная тара возвратная, эту проводку не делайте;
Дебет 23 (60, 76, 75-1...) Кредит 91-1
– отражена положительная разница между учетной ценой тары и покупной стоимостью;
или
Дебет 91-2 Кредит 23 (60, 76, 75-1...)
– отражена отрицательная разница между учетной ценой тары и покупной стоимостью.
Такой порядок следует из пункта 166 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
При расчете налога на прибыль разницу между учетной и покупной стоимостью нельзя учесть в момент приобретения тары. Она войдет в расчет налоговой базы в момент передачи тары в производство или ее реализации (ст. 254 НК РФ). В результате в бухучете образуется временная разница, которая приводит к возникновению отложенного налогового актива (если учетная цена меньше покупной стоимости) или отложенного налогового обязательства (если учетная цена больше покупной стоимости). При этом сделайте проводки:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив;
или
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– отражено отложенное налоговое обязательство.
Как только стоимость тары будет учтена в составе расходов при расчете налога на прибыль, сделайте обратную проводку. Такой порядок следует из пунктов 8–18 ПБУ 18/02 и Инструкции к плану счетов (счета 09, 68, 77).
Бухучет: отражение по залоговой стоимости
Поступление тары учитывайте по залоговой стоимости, если организация планирует использовать тару как возвратную и удерживать за нее залог с покупателя товара. В этом случае сделайте такие проводки:
Дебет 41-3 Кредит 23 (60, 76, 75-1...)
– оприходована тара по залоговой стоимости;
Дебет 23 (60, 76, 75-1...) Кредит 91-1
– отражена положительная разница между залоговой и покупной стоимостью тары (включая входной НДС);
или
Дебет 91-2 Кредит 23 (60, 76, 75-1...)
– отражена отрицательная разница между залоговой и покупной стоимостью тары (включая входной НДС).
При расчете налога на прибыль эту разницу нельзя учесть в момент приобретения тары. Она войдет в расчет налоговой базы в момент передачи тары в производство (ст. 254 НК РФ). Поэтому в бухучете отразите отложенный налоговый актив или отложенное налоговое обязательство, которое будет погашено в момент списания стоимости тары на расходы. Отложенный налоговый актив или отложенное налоговое обязательство отразите проводками:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив;
или
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– отражено отложенное налоговое обязательство.
При их погашении сделайте обратные проводки.
Такой порядок предусмотрен в пунктах 166, 182 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, пунктах 8–18 ПБУ 18/02.
Бухучет: использование тары
Бухучет дальнейших операций с тарой так же, как и при поступлении тары, зависит от того, к возвратной или невозвратной она относится (ст. 517 ГК РФ, п. 172–174 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).
К возвратной таре относится многооборотная тара. Ее покупатель должен вернуть, даже если в договоре поставки это не предусмотрено. Возвращать такую тару не нужно, если в договоре указано, что она возврату не подлежит. Тару однократного использования покупатель должен вернуть, если это предусмотрено договором. В остальных случаях такая тара относится к невозвратной. Об этом сказано в статье 517 Гражданского кодекса РФ и пунктах 162, 163, 172–174 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
Бухучет невозвратной тары зависит от того, входит ли ее стоимость в продажную цену товара или покупатель оплачивает тару отдельно.
Стоимость израсходованной тары, которая входит в продажную цену товара, учтите:
1) в стоимости товара – если организация упаковывает товары в момент их приобретения. При этом сделайте проводку:
Дебет 41-1 Кредит 41-3
– увеличена фактическая стоимость приобретенных товаров на стоимость тары;
2) в составе расходов на продажу – если организация упаковывает товары при их продаже. При этом сделайте проводку:
Дебет 44 Кредит 41-3
– учтена стоимость тары в расходах на продажу товаров.
Израсходованную тару списывайте на затраты в обоих случаях по покупной стоимости (или стоимости изготовления) или по продажной цене, определенной по данным бухучета. Если организация ведет учет поступившей тары по учетным (продажным) ценам, то в зависимости от способа списания стоимости либо в момент реализации товаров, либо в момент передачи тары для упаковки товаров спишите отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство).
Такие правила установлены пунктом 6 ПБУ 5/01, Инструкцией к плану счетов (счета 41, 20, 23, 44) и пунктом 172 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
Если стоимость невозвратной тары не входит в продажную цену, а оплачивается покупателем отдельно, выбытие тары при реализации учтите по покупной стоимости или по продажной цене. Наименование, количество и стоимость тары должны быть выделены отдельной строкой в первичных документах на поставку товаров (например, в платежном требовании, счете, товарно-транспортной накладной и т. п.). Также реализацию тары можно оформить отдельным первичным документом.
Ситуация: как отразить в бухучете реализацию тары? Стоимость невозвратной тары не входит в продажную цену, а оплачивается покупателем товара отдельно.
В пункте 173 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, сказано, что в таком случае счет учета тары (41-3) должен корреспондировать со счетом учета расчетов (76, 62 и т. д.). Этот порядок позволяет учесть реализацию тары по фактической себестоимости тары или по учетной цене, по которой она числилась в учете торговой организации.
При реализации тары сделайте проводки:
Дебет 91-2 Кредит 41-3
– списана покупная стоимость реализованной тары;
Дебет 50 (62, 76) Кредит 91-1
– отражена выручка от реализации тары;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС при реализации тары (если деятельность организации облагается НДС).
Если организация ведет учет поступившей тары по продажным ценам, спишите возникший ранее отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство).
Такие правила установлены в пункте 173 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, Инструкции к плану счетов (счета 09, 41, 68, 77, 91) и пунктах 17 и 18 ПБУ 18/02.
Возвратная тара не включается в стоимость реализуемых товаров. Поэтому организация должна выделить ее в первичных документах на поставку товаров отдельной строкой. Цена возвратной тары, которую покупатель должен перечислить организации в случае невозврата тары, должна быть указана в договоре с покупателем (договор купли-продажи, поставки и т. д.). Об этом говорится в пункте 174 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
Сертификат
Кроме того, на тару нужно выписать еще и сертификат. В сертификате укажите количество тары, ее стоимость и дату возврата. Покупателю сертификат предоставьте в течение двух дней с момента отгрузки товара. Вместо сертификата можно поставить штамп на товаросопроводительных документах, приложенных к отгружаемым товарам. Такой порядок предусмотрен в пункте 8 Правил, утвержденных постановлением Госснаба СССР от 21 января 1991 г. № 1.
Спецификация
Если товар реализуется в ящиках, бочках, тюках и подобной таре, укажите сведения о ней в спецификации по форме № ТОРГ-10. При этом не имеет значения, является тара возвратной или нет. Спецификацию оформите в двух экземплярах, один из которых передайте покупателю вместе с товаром. В ней укажите вид тары, ее количество, вес. Второй экземпляр остается в организации. Такие правила установлены в указаниях, утвержденных постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132.
Упаковочный ярлык
Если же тара (ящики, бочки, тюки, мешки и т. д.) является закрытой, то составьте еще и упаковочный ярлык по форме № ТОРГ-9 на каждую единицу тары. То есть на каждый ящик, мешок, бочку. Упаковочный ярлык выписывайте в трех экземплярах, один из которых вкладывайте в тару, другой прилагайте к счету-фактуре, выписанному покупателю. Третий экземпляр остается в организации. Такие правила установлены в указаниях, утвержденных постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132.
