Как организовать ведение бухгалтерского учета

Вести бухучет и составлять бухгалтерскую отчетность обязаны все без исключения организации (ч. 1 ст. 6, ч. 2 ст. 13 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). А порядок ведения бухучета зависит от статуса организации.

Полностью освобождены от ведения бухучета:

• индивидуальный предприниматель (лицо, занимающееся частной практикой) – в случае если он ведет учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей (например, при применении ЕНВД) в порядке, установленном российским налоговым законодательством;

• находящиеся на территории России филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданные в соответствии с законодательством иностранного государства, – в случае если они ведут учет доходов, расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном налоговым законодательством.

Об этом сказано в пунктах 1 и 2 части 2 статьи 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Упрощенные способы бухучета

Упрощенные способы ведения бухучета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, вправе применять три группы организаций. К первой из них относятся субъекты малого предпринимательства. Во вторую группу входят организации, получившие статус участников проекта «Сколково». И наконец к третьей группе относятся некоммерческие организации (бухгалтерская отчетность НКО описана также в другой нашей статье).

При этом упрощенные способы ведения бухгалтерского учета не вправе применять:

• организации, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательством России;

• жилищные и жилищно-строительные кооперативы;

• кредитные потребительские кооперативы (включая сельскохозяйственные кредитные потребительские кооперативы);

• микрофинансовые организации;

• организации государственного сектора;

• политические партии, их региональные отделения или иные структурные подразделения;

• коллегии адвокатов;

• адвокатские бюро;

• юридические консультации;

• адвокатские палаты;

• нотариальные палаты;

• некоммерческие организации, включенные в предусмотренный пунктом 10 статьи 13.1 Закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ реестр некоммерческих организаций, выполняющих функции иностранного агента.

Таковы требования частей 4 и 5 статьи 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Организация бухгалтерского учета

Ведение бухучета и хранение документов бухучета организует руководитель организации (ч. 1 ст. 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Он обязан выбрать один из следующих вариантов и закрепить это в учетной политике:

• возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или на другого ответственного сотрудника организации;

• заключить договор об оказании услуг по ведению бухучета со сторонней организацией (специалистом);

• принять ведение бухучета на себя (для субъектов малого и среднего бизнеса, а также некоммерческих организаций, имеющих право применять упрощенные способы ведения бухучета).

Об этом сказано в части 3 статьи 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Требования к главбуху АО

Особые требования к главному бухгалтеру установлены в АО.

Тот, на кого возлагается ведение бухучета (например, главный бухгалтер), должен отвечать следующим требованиям:

• иметь высшее образование (причем не обязательно по профессии);

• иметь стаж работы, связанной с ведением бухучета, составлением отчетности либо с аудиторской деятельностью, не менее трех лет из последних пяти календарных лет. Если же высшего образования в области бухгалтерского учета и аудита нет, то стаж должен быть не менее пяти лет из последних семи календарных лет;

• у него не должно быть неснятой или непогашенной судимости за преступления в сфере экономики (раздел VIII УК РФ).

Такие правила установлены частью 4 статьи 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Если руководитель поручает ведение бухгалтерского учета стороннему специалисту, последний также должен отвечать указанным требованиям. Если же договор об оказании услуг по ведению бухучета заключен с организацией, она должна иметь не менее одного сотрудника, отвечающего таким требованиям.

Это установлено частью 6 статьи 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Федеральное законодательство может устанавливать и иные дополнительные требования к главному бухгалтеру (другому лицу, на которое возложено ведение бухучета) (ч. 5 ст. 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Указанные требования не применяются, если главбух (иное лицо) приступил к своим обязанностям до 1 января 2013 года (ч. 2 ст. 30 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Внимание: в части 4 статьи 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ речь идет о главных бухгалтерах открытых акционерных обществ (ОАО). Однако с 1 сентября 2014 года такая организационно-правовая форма не существует. Теперь все ОАО, которые размещают акции по открытой подписке, считаются публичными акционерными обществами (ПАО). То есть по сути требования по образованию и стажу работы именно к главбуху ПАО, а техническую правку в часть 4 статьи 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ чиновники внесут в ближайшее время.

Ответственность за нарушение правил ведения бухучета

За грубое нарушение правил ведения бухучета налоговая инспекция может оштрафовать организацию по статье 120 Налогового кодекса РФ. Так, грубым нарушением правил ведения учета доходов и расходов признаются отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухучета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение в бухучете активов и хозяйственных операций.

Если организация допустила такое нарушение в течение одного налогового периода, то размер штрафа составит 10 000 руб. А если в течение нескольких, то размер штрафа увеличится до 30 000 руб. Если при этом организация еще и занизила налоговую базу, то в бюджет придется отдать 20 процентов от суммы каждого неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.

Есть также мера наказания и для должностных лиц организации. Она прописана в Кодексе РФ об административных правонарушениях. Санкции предусмотрены за грубое нарушение требований к бухучету, в том числе к бухгалтерской отчетности. За такие действия предусмотрен штраф в размере от 5000 до 10 000 руб. Повторное нарушение грозит штрафом от 10 000 до 20 000 руб. или дисквалификацией на срок от одного года до двух лет.

Наказание по заявлению налоговой инспекции назначает суд (ч. 1 ст. 23.1, ст. 15.11 КоАП РФ).

В каждом конкретном случае виновный в правонарушении устанавливается индивидуально. При этом суды исходят из того, что руководитель отвечает за организацию бухучета, а главный бухгалтер – за его правильное ведение и своевременное составление отчетности (п. 24 постановления Пленума Верховного суда РФ от 24 октября 2006 г. № 18). Поэтому виновным в нарушении обычно признают главного бухгалтера (бухгалтера с правами главного). Руководителя же признают таковым, только если:

• в организации вообще не было главного бухгалтера (постановление Верховного суда РФ от 9 июня 2005 г. № 77-ад06-2);

• учет и расчет налогов вела сторонняя специализированная организация (п. 26 постановления Пленума Верховного суда РФ от 24 октября 2006 г. № 18);

• причиной нарушения стало письменное распоряжение руководителя, с которым главный бухгалтер был не согласен (п. 25 постановления Пленума Верховного суда РФ от 24 октября 2006 г. № 18).

Если руководитель организации не организовал ведение бухучета, то суд может признать такие действия как злоупотребление полномочиями. А если при этом еще докажут, что он преследовал корыстные цели, то суд может приговорить его к ответственности по статье 201 Уголовного кодекса РФ.

Как можно избежать штрафов

Избежать наказания, когда речь идет об искажении данных бухучета, из-за которых организация не доплатила налог в бюджет, можно. Во-первых, штрафа не будет, если подать в инспекцию уточненную налоговую декларацию (расчет), а перед этим погасить недоимку и заплатить пени. Во-вторых, можно исправить ошибки и сдать пересмотренную бухгалтерскую отчетность в инспекцию. Об этом сказано в пункте 2 примечания к статье 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Совет: если инспекторы выставили штраф за ошибку в бухгалтерском учете, которая никак не отразилась на сумме налога, то такое наказание можно оспорить.

Самые распространенные ошибки в бухучете, которые часто признают грубыми, представлены в таблице.

В чем инспекторы видят ошибку	Почему ошибку считают грубой	Можно ли оспорить штраф
Входной НДС приняли к вычету на основании копий счетов-фактур из-за того, что поставщик задерживает оригиналы	Искажены данные по счетам 19 и 68 субсчет «Расчеты по НДС»	Штраф можно оспорить, так как бухгалтер нарушил правила вычета НДС, предусмотренные главой 21 Налогового кодекса РФ. Бухгалтерское законодательство этот вопрос не регулирует. Более того, данные на счета 19 и 68 попадают из налоговых регистров – книг покупок и книг продаж. Важное уточнение про ошибки в счетах-фактурах. Если неточности не мешают инспекторам идентифицировать покупателя, продавца, наименование товаров, работ, услуг, а также их стоимость, ставку НДС и сумму налога, то проверяющие не вправе отказать в вычете (п. 2 ст. 169 НК РФ). И тогда об искажении данных на счетах не может быть речи
Входной НДС приняли к вычету на основании счетов-фактур, в которых есть ошибки
Входной НДС приняли к вычету не в том налоговом периоде	Несвоевременно отражены данные по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Налоговые расходы списали на основании копий первички из-за того, что поставщик задерживает оригиналы	Искажены данные по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»	Штраф можно оспорить, если речь идет о расходах, которые организация признает при расчете налога на прибыль на основании специальных налоговых регистров. Например, любые нормируемые затраты (представительские, рекламные расходы, проценты по займам, компенсация за использование личного имущества сотрудника на службе и т. д.). Организации, как правило, учитывают такие расходы на основании справок-расчетов или иных налоговых регистров. А раз так, то говорить об искажении в бухучете нельзя
Налоговые расходы списали на основании первички, в которой есть ошибки
Налоговые расходы списали на основании копий первички из-за того, что поставщик задерживает оригиналы	Несвоевременно отражены данные по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Занизили стоимость объекта основных средств на счете 01 (03)	Занижен налог на имущество, так как отражена неверная сумма на счете 01 (03)	Штраф оспорить не получится, так как ошибка напрямую связана с искажениями в бухучете. Ведь налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, которую компания определяет по данным бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). Обратите внимание, что с 2014 года региональные власти могут прописать в законодательстве другой порядок по некоторым объектам: базой станет кадастровая стоимость, а не бухгалтерская

Основные правила ведения бухгалтерского учета

Организации должны вести бухгалтерскую отчетность, соблюдая требования Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ и ряда нормативных документов. Так, при ведении бухучета нужно руководствоваться:

• федеральными и отраслевыми стандартами. До их утверждения следует применять документы, регулирующие порядок ведения бухучета, утвержденные до 1 января 2013 года (ч. 1 ст. 30 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). При этом указанные документы применяются в части, не противоречащей Закону от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ (информация Минфина России от 4 декабря 2012 г. № ПЗ-10/2012);

• положениями по бухучету (субъекты малого предпринимательства, руководствуясь ч. 4 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, вправе не следовать ПБУ 18/02, ПБУ 2/2008, ПБУ 16/02 и ПБУ 8/2010, ПБУ 11/2008);

• рекомендациями в области бухгалтерского учета (например, письма Минфина России);

• стандартами экономического субъекта (т. е. это инструкции и положения, которые утвердила сама организация для того, чтобы упорядочить учет);

• другими документами в области регулирования бухучета.

Это следует из положений статей 4 и 21 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Законодательство устанавливает ряд требований к ведению бухучета:

1. Организация обязана вести бухгалтерский учет в рублях.

2. Вести бухгалтерскую отчетность нужно непрерывно с даты госрегистрации до даты прекращения деятельности (в результате ликвидации или реорганизации).

3. Все объекты бухучета нужно отражать в регистрах бухгалтерского учета без пропусков и изъятий (т. е. каждый объект должен быть документально подтвержден и отражен в учете).

4. Не допускается отражение в регистрах бухучета мнимых и притворных объектов бухучета.

5. Вести бухучет нужно с использованием метода двойной записи (если иное не установлено федеральными стандартами). При этом не допускается ведение счетов бухучета вне применяемых регистров бухучета.

Такие правила установлены частью 3 статьи 6, частями 2 и 3 статьи 10, частью 2 статьи 12 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Микропредприятия и некоммерческие организации вправе вести бухучет по простой системе (без применения двойной записи), предусмотрев это в своей учетной политике (п. 6.1 ПБУ 1/2008, ч. 4 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

ПБУ 18/02 с середины года

Ситуация: как начать использовать ПБУ 18/02, если организация потеряла право не применять его в середине года (например, утратила статус малого предприятия)?

ПБУ 18/02 нужно применять с начала календарного года.

Объясняется это следующим. Налог на прибыль, который нужно заплатить в бюджет, определяется как налог, рассчитанный из бухгалтерской прибыли организации, скорректированный на суммы постоянного налогового обязательства, постоянного налогового актива, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства (п. 20, 21 ПБУ 18/02).

Налог на прибыль считают по итогам налогового периода – года (п. 1 ст. 285, п. 2 ст. 286 НК РФ). Поэтому, чтобы правильно это сделать исходя из данных бухучета и их взаимосвязи с налоговыми показателями, ПБУ 18/02 нужно применять с начала календарного года.

При этом придется выявить все разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, которые возникли с 1 января до начала квартала, в котором организация утратила статус субъекта малого предпринимательства. На эту дату нужно отразить постоянные и отложенные налоговые обязательства (активы). То есть организации, которая потеряла право не применять ПБУ 18/02 в середине года, необходимо внести дополнения в бухучет, отразив все необходимые корректировки за период, когда данное положение не применялось. Сделайте это в том периоде, в котором возникла обязанность применять ПБУ 18/02.

 

Пример, как отразить разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. Организация утратила статус субъекта малого предпринимательства

 

ООО «Альфа» в сентябре 2016 года утратило статус субъекта малого предпринимательства. Разницы по ПБУ 18/02 бухгалтер отразил с 1 января 2016 года. В учете организации с 1 января 2016 года бухгалтер выявил только одну разницу между бухгалтерским и налоговым учетом: в остаточной стоимости объекта основных средств. В налоговом учете она составила 50 000 руб., а в бухгалтерском – 60 000 руб. Норма амортизации в месяц в налоговом учете – 1389 руб., а в бухгалтерском – 1667 руб. До конца срока полезного использования осталось 24 месяца (и в бухгалтерском и в налоговом учете).

 

Бухгалтер ООО «Альфа» в 2016 году сделал следующие проводки:

 

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 2000 руб. ((60 000 руб. – 50 000 руб.) × 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство;

 

Дебет 44 субсчет Кредит 02
– 1667 руб. – начислена амортизация;

 

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 56 руб. ((1667 руб. – 1389 руб.) × 20%) – отражено уменьшение отложенного налогового обязательства.

 

В течение 24 месяцев бухгалтер будет начислять амортизацию и списывать отложенное налоговое обязательство.

Дополнительные записи внесите на основании подтверждающих документов (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Например, это могут быть:

• первичные документы, свидетельствующие о возникновении различий между бухгалтерским и налоговым учетом;

• бухгалтерская справка с обоснованием вносимых записей.

При необходимости внесите изменение в учетную политику организации на текущий год: пропишите обязанность использовать ПБУ 18/02 и порядок его применения (п. 10 ПБУ 1/2008).

Рабочий план счетов

Обязанность утвердить рабочий план счетов установлена в пункте 4 ПБУ 1/2008. Разрабатывая план счетов, необходимо опираться на учетную политику для целей бухучета. Одновременно рабочий план счетов должен учитывать специфику деятельности организации. Обеспечить это можно, если оптимально построить синтетический и аналитический учет.

В рабочий план нужно включить только те синтетические счета, которые организация будет использовать на практике. Учтите, что добавлять в рабочий план новые синтетические счета (не предусмотренные планом счетов) можно только по согласованию с Минфином России. Об этом сказано в абзацах 4 и 6 Инструкции к плану счетов.

Определить структуру аналитического учета (виды субсчетов, глубину аналитики и т. п.) организация может самостоятельно. При этом данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

В Инструкции к плану счетов после характеристики каждого синтетического счета дана типовая схема его корреспонденции с другими синтетическими счетами. В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией (письмо Минфина России от 24 марта 2009 г. № 07-02-06/90).

Разногласия главбуха и директора

Ситуация: как поступить главному бухгалтеру, если между ним и руководителем организации возникли разногласия по поводу отражения в учете той или иной операции?

Главному бухгалтеру нужно потребовать от руководителя письменное распоряжение на оформление спорной операции.

Именно с письменного распоряжения руководителя организации можно отражать или не отражать объекты бухучета и брать во внимание (или нет) данные первичных документов в ситуации, когда есть разногласия по этому вопросу между директором и тем, кто отвечает за ведение бухучета. В таком случае руководитель единолично несет ответственность за достоверность отражения финансового положения, финансового результата, движения денежных средств и другой информации.

Такой вывод следует из части 8 статьи 7 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Без письменного распоряжения руководителя принимать к исполнению сомнительные документы не стоит.

Ситуация: как передать дела при смене главного бухгалтера?

Если главный бухгалтер увольняется, то он обязан передать своему преемнику все документы и материальные ценности, за которые ответственна бухгалтерия. На практике обычно оформляют акт приема-передачи документов или специальную опись. При этом учитывайте, что бухгалтерские документы, в частности первичку, отчетность, регистры, учетные политики, аудиторские заключения и т. д., нужно хранить не менее пяти лет (ст. 29 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). То есть все подобные документы за такой период нужно включить в опись или в акт.

Первичные документы

Бухучет ведется на основании первичных документов. Первичный документ нужно составлять при совершении каждого факта хозяйственной жизни, а если это невозможно – непосредственно после его окончания. Формы первичных документов определяет руководитель.

Подробнее об оформлении первичных документов см. Как вести документооборот в бухгалтерии.

Внутренний контроль

Организация обязана организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни (ч. 1 ст. 19 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Как именно необходимо организовать такой контроль, в законодательстве не разъясняется. На практике для этого обычно создают службу внутреннего контроля организации или назначают ответственного сотрудника. Функции и задачи пропишите в должностных инструкциях сотрудников, которые отвечают за внутренний контроль, и в Положении о внутреннем контроле.

Микрофинансовые организации

Микрофинансовые организации ведут бухгалтерский учет учет по общим правилам. Применять упрощенную форму ведения бухгалтерской отчетности такие организации не вправе (п. 4 ч. 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Сумму выданных микрозаймов отразите в составе финансовых вложений на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 58-3 «Предоставленные займы» (п. 2 ПБУ 19/02). Эту операцию отразите в сумме фактически переданных заемщику денежных средств.

Данную операцию оформите проводкой:

Дебет 58-3 Кредит 50 (51)

– выдан микрозайм.

Погашение заемщиками займов отражайте проводкой:

Дебет 50 (51) Кредит 58-3

– отражен возврат займа.

Доходами микрофинансовой организации являются проценты по выданным микрозаймам. Данные доходы будут являться доходами от обычных видов деятельности, поскольку выдача займов является основной деятельностью микрофинансовой организации (п. 34 ПБУ 19/02, п. 4 и 5 ПБУ 9/99).

Проценты признавайте в сумме, определяемой исходя из условий договора микрозайма (п. 6.1 ПБУ 9/99).

Начисление и получение процентов отразите проводками:

Дебет 76 Кредит 90-1

– начислены проценты в соответствии с договором микрозайма;

Дебет 50 (51) Кредит 76

– получены проценты от заемщика.

Получение микрофинансовой организацией заемных средств, необходимых для ведения ее основной деятельности, отразите проводкой:

Дебет 51 Кредит 66 (67)

– получены кредиты на финансирование основной деятельности микрофинансовой организации.

Проценты по полученным кредитам являются прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99). Их начисление и уплату отразите проводками:

Дебет 91-2 Кредит 76

– начислены проценты по полученным кредитам;

Дебет 76 Кредит 51

– уплачены проценты по полученным кредитам.

Деятельность микрофинансовых организаций связана с высоким риском невозвратов выданных займов. В связи с этим микрофинансовые организации обязаны ежеквартально по состоянию на последнее число квартала проводить инвентаризацию займов. По тем займам, которые не исполнены (полностью или частично) на последнее число квартала, надо формировать резервы на возможные потери по займам. Размер этих резервов зависит от вида заемщиков и длительности просрочки платежей. По срокам просрочка разбита на группы с шагом в 30 календарных дней. То есть от 1 до 30 дней, от 31 до 60 дней и т. д. Таким образом, резервы следует формировать по совокупной сумме займов, входящих в ту или иную группу. Таковы требования пункта 4 указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У.

Причем отдельно нужно формировать резервы по сумме основного долга и по начисленным процентам (п. 3 указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У).

Поскольку суммы выданных займов относятся к финансовым вложениям, по ним формируйте резервы под обесценение финансовых вложений (п. 37–38 ПБУ 19/02). В отношении процентов по выданным займам формируйте резерв сомнительных долгов (п. 70 Положения по ведению бухучета и отчетности).

Проводки такие:

Дебет 91-2 Кредит 59

– сформирован резерв под обесценение финансовых вложений по сумме неисполненных (частично неисполненных) обязательств по займам;

Дебет 91-2 Кредит 63 субсчет «Просроченная задолженность по процентам»

– сформирован резерв сомнительных долгов на предельную сумму процентов по выданным займам, на которую можно формировать резерв.

Аналогичные проводки нужно делать, когда срок просрочки достигает следующей группы.

Сформированные резервы микрофинансовые организации используют, чтобы списывать с баланса безнадежную задолженность по микрозаймам. Задолженность признается безнадежной, если одновременно выполняются следующие условия:

• микрофинансовая организация предприняла необходимые и достаточные действия по ее взысканию и по реализации прав, вытекающих из наличия обеспечения по микрозайму;

• в наличии есть документы и (или) акты уполномоченных государственных органов, необходимые и достаточные для принятия решения о списании безнадежной задолженности по микрозайму за счет сформированных под нее резервов (судебные акты, акты судебных приставов-исполнителей и пр.).

Микрофинансовая организация вправе признать долг безнадежным, если просрочка по займу составляет не менее года (п. 8 указания Банка России от 14 июля 2014 г. № 3321-У). Данную операцию отразите проводками:

Дебет 91-2 Кредит 58-3

– списана непогашенная сумма займа;

Дебет 63 субсчет «Просроченная задолженность по процентам» Кредит 76

– списаны неуплаченные проценты по займам.