Как учесть больничное пособие при налогообложении (ОСНО)

1. НДФЛ и страховые взносы
2. Налог на прибыль
3. Общий режим и ЕНВД

НДФЛ и страховые взносы

Со всей суммы больничного пособия удержите НДФЛ. Налог удержите независимо от того, в связи с каким страховым случаем (болезнь самого сотрудника, уход за больным ребенком и т. п.) назначено пособие. Облагается НДФЛ и пособие, назначенное в связи с несчастным случаем на производстве или профзаболеванием. Такие выводы следуют из пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса РФ и подтверждены письмом Минфина России от 29 апреля 2013 г. № 03-04-05/14992.

Удержать НДФЛ нужно в день выплаты больничного пособия (п. 4 ст. 226 НК РФ, письмо Минфина России от 10 октября 2007 г. № 03-04-06-01/349). Этим днем признается ближайший после назначения пособия день выплаты зарплаты (ч. 1 ст. 15 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ).

Налоговые агенты при выплате сотрудникам пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) должны перечислять с них НДФЛ в бюджет не позднее последнего числа месяца, в котором эти доходы выплачивались. Так предусмотрено пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ.

Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на сумму больничного пособия начислять не нужно (п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, подп. 1 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ). Это касается в том числе суммы пособия, которую организация выплачивает за счет собственных средств за первые три дня нетрудоспособности.

Внимание: если ФСС России не примет к зачету сумму пособия по временной нетрудоспособности, то на эту сумму нужно начислить обязательные страховые взносы.

Инспекторы ФСС России по результатам проверки откажутся возмещать больничное пособие, если оно выплачено с нарушением требований законодательства. В частности, если отсутствуют (неверно оформлены) соответствующие больничные листки.

В этом случае сумма пособия не считается страховым обеспечением по обязательному социальному страхованию. Следовательно, она не относится к выплатам, на которые не начисляются обязательные страховые взносы (п. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). Поэтому облагается страховыми взносами на общих основаниях.

Такие разъяснения содержатся в письме Минздравсоцразвития России от 30 августа 2011 г. № 3035-19.

Налог на прибыль

Сумму пособий, начисленную за счет средств организации (за первые три дня болезни сотрудников), включите при расчете налога на прибыль в состав прочих расходов (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом не имеет значения, уменьшают налогооблагаемую прибыль выплаты, исходя из которых рассчитано больничное пособие, или нет (письмо Минфина России от 13 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/258). Подробнее о том, в каких случаях организация обязана оплатить первые три дня больничного листка за свой счет, см. За счет каких источников оплачивать больничное пособие.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть больничное пособие за первые три дня нетрудоспособности, если их оплатила страховая компания?

Нет, нельзя.

Суммы пособий, которые выплачены страховыми компаниями, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не включайте. Такие пособия относятся к страховым выплатам по договору добровольного страхования сотрудников, которые производит страховая компания. Они не являются расходами организации, поэтому при расчете налога на прибыль учесть их нельзя (п. 1 ст. 252 НК РФ).

А вот взносы, которые организация перечисляет страховой компании, имеющей лицензию, при расчете налога на прибыль учесть можно. Но для этого нужно выполнить два условия.

Во-первых, страховые выплаты за первые три дня не должны быть больше пособия, рассчитанного за этот же период.

Во-вторых, взносы по таким договорам не должны превышать ограничения, установленного в отношении договоров личного страхования. Максимальная сумма, которую можно учесть при налогообложении по всем договорам личного страхования, составляет 3 процента расходов на оплату труда.

Такие правила установлены в подпункте 48.2 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если страховая выплата меньше пособия, положенного сотруднику, организация должна возместить ему разницу. Часть пособия, не покрытую страховыми выплатами, учтите при налогообложении прибыли (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Пример, как учесть больничное пособие, если часть его оплатила страховая компания. Организация на общем режиме

ООО «Торговая фирма "Гермес"» применяет общую систему налогообложения. Организация заключила договор добровольного личного страхования работников сроком на один год. По договору максимальная сумма страховой выплаты за первые три дня нетрудоспособности каждого сотрудника составляет 1000 руб.

Кладовщик организации П.А. Беспалов болел с 13 по 19 января 2016 года (семь календарных дней), что подтверждено больничным листком. Прав на вычеты по НДФЛ у сотрудника нет.

Фактический заработок сотрудника за расчетный период составил:

за 2014 год – 361 350 руб.;
за 2015 год – 361 350 руб.

Поскольку заработок Беспалова за 2014 год не превысил 624 000 руб., а за 2015 год – не превысил 670 000 руб., средний дневной заработок бухгалтер рассчитал, исходя из фактических сумм.

Средний дневной заработок составил:
(361 350 руб. + 361 350 руб.) : 730 дн. = 990 руб./дн.

Страховой стаж Беспалова более восьми лет, поэтому он имеет право на пособие в размере 100 процентов среднего заработка.

Пособие, которое положено Беспалову, составляет:
990 руб./дн. × 7 дн. = 6930 руб.

За счет средств страховой компании организация оплачивает Беспалову три первых дня болезни – 13–15 января. Пособие, которое положено сотруднику за эти дни по законодательству, равно:
990 руб./дн. × 3 дн. = 2970 руб.

Эта сумма больше страховой выплаты, предусмотренной договором в размере 1000 руб. Поэтому разницу организация должна начислить за свой счет.

Пособие за 16–19 января возмещает ФСС России.

Таким образом, пособие Беспалову начислено за счет трех источников:

страховой компании – 1000 руб.;
организации – 1970 руб. (2970 руб. – 1000 руб.);
ФСС России – 3960 руб. (990 руб./дн. × 4 дн.).

В бухучете «Гермеса» сделаны проводки:

Дебет 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование» Кредит 70
– 3960 руб. – начислено пособие за счет ФСС России;

Дебет 44 Кредит 70
– 1970 руб. – начислено пособие за счет организации;

Дебет 76 Кредит 70
– 1000 руб. – начислено пособие за счет страховой компании;

Дебет 51 Кредит 76
– 1000 руб. – получено возмещение от страховой компании;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 901 руб. (6930 руб. × 13%) – удержан НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 51
– 6029 руб. (6930 руб. – 901 руб.) – перечислено на банковскую карту Беспалова больничное пособие.

Страховые выплаты (взносы по договору личного страхования со страховой компанией) не превышают сумму пособия. Взносы по договорам личного страхования не превышают 3 процентов расходов на оплату труда сотрудников. Поэтому в налоговом учете бухгалтер включил их в расходы.

Налогооблагаемую прибыль бухгалтер «Гермеса» также уменьшил на 1970 руб. (оплата первых трех дней болезни за счет организации).

Ситуация: как учесть при налогообложении доплаты к больничному пособию до фактического среднего заработка (должностного оклада)? Организация применяет общую систему налогообложения.

Организация может уменьшить налог на прибыль на сумму таких доплат только при условии, что они установлены в коллективном или трудовом договоре.

Таким образом, в коллективном или трудовом договоре могут быть предусмотрены доплаты к больничному пособию до фактического среднего заработка сотрудника (либо должностного оклада) (ст. 22, 41, 57 ТК РФ). В некоторых случаях организация обязана установить доплаты. Такое требование в законодательстве содержится, в частности, в отношении спортсменов, болезнь которых вызвана спортивной травмой при выполнении трудового договора. Об этом говорится в части 3 статьи 348.10 Трудового кодекса РФ.

С суммы доплат удержите НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

При расчете налога на прибыль все доплаты к больничному пособию до фактического среднего заработка (должностного оклада) сотрудника можно включить в расходы по налогу на прибыль по пункту 25 статьи 255 Налогового кодекса РФ, поскольку перечень расходов на оплату труда открыт. При условии, что доплата предусмотрена трудовым (коллективным) договором.

Аналогичные выводы есть в письмах Минфина России от 10 апреля 2014 г. № 03-03-РЗ/16325 и от 18 мая 2012 г. № 03-03-06/1/254.

Исключением из данного правила является доплата за период болезни, не подтвержденный больничным листком. Такая ситуация может возникнуть, если на основании трудового (коллективного) договора сотруднику предоставляется право болеть определенный период времени без предоставления больничного листка. В этом случае оплату дней болезни учесть в расходах при расчете налога на прибыль нельзя. Такие расходы не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ (в частности, они не являются документально подтвержденными в связи с отсутствием больничного листка). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 21 мая 2010 г. № 03-03-06/1/340.

С сумм доплат начислите взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (ч. 1 ст. 7 и п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1, подп. 1 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Пример, как учесть доплаты к больничным пособиям. Организация применяет общую систему налогообложения

ООО «Торговая фирма "Гермес"» применяет общую систему налогообложения. При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления, отчетными периодами по налогу являются I квартал, полугодие, девять месяцев.

Страховые взносы организация начисляет по общим ставкам. Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний платит по тарифу 0,2 процента.

Кладовщик организации П.А. Беспалов болел с 13 по 25 января 2016 года (13 календарных дней), что подтверждено больничным листком. Прав на вычеты по НДФЛ у сотрудника нет.

Фактический заработок сотрудника составил:

за 2014 год – 630 000 руб.;
за 2015 год – 680 000 руб.

Заработок за каждый год расчетного периода превышает предельное значение для начисления пособия (670 000 руб. – за 2015 год и 624 000 руб. – за 2014 год). Поэтому за расчетный период для целей начисления пособия заработок Беспалова составит предельную сумму в размере 1 294 000 руб. (670 000 руб. + 624 000 руб.).

Средний дневной заработок бухгалтер рассчитал так:
1 294 000 руб. : 730 дн. = 1772,60 руб./дн.

Коллективным договором «Гермеса» предусмотрена доплата больничного пособия до фактического среднего заработка.

Фактический средний дневной заработок сотрудника, рассчитанный по условиям коллективного договора, составил 1800 руб./дн. Страховой стаж Беспалова – более восьми лет, поэтому он имеет право на пособие в размере 100 процентов среднего заработка.

Фактический средний заработок больше, чем средний дневной заработок, который принимают в расчет при оплате больничного.

За счет собственных средств организация оплачивает Беспалову первые три дня болезни – 13–15 января. Сумма пособия за эти дни составила 5317,80 руб. (1772,60 руб. × 3 дн.).

Пособие за остальные 10 календарных дней оплачивает ФСС России в сумме 17 726 руб. (1772,60 руб. × 10 дн.).

Сумма доплаты к пособию составляет 356,20 руб. ((1800 руб./дн. – 1772,60 руб./дн.) × 13 дн.).

Всего Беспалову начислено 23 400 руб. (1800 руб./дн. × 13 дн.), в том числе:

за счет «Гермеса» – 5674 руб. (5317,80 руб. + 356,20 руб.);
за счет ФСС России – 17 726 руб.

В бухучете «Гермеса» сделаны проводки:

Дебет 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование» Кредит 70
– 17 726 руб. – начислено пособие за счет ФСС России;

Дебет 44 Кредит 70
– 5674 руб. – начислены пособие и доплата до фактического среднего заработка за счет организации;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 3042 руб. (23 400 руб. × 13%) – удержан НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 51
– 20 358 руб. (23 400 руб. – 3042 руб.) – перечислено на банковскую карту Беспалова больничное пособие;

Дебет 44 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
– 10,33 руб. (356,20 руб. × 2,9%) – начислены взносы на обязательное социальное страхование в ФСС России с доплаты до фактического среднего заработка;

Дебет 44 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР»
– 78,36 руб. (356,20 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы с доплаты до фактического среднего заработка;

Дебет 44 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
– 18,17 руб. (356,20 руб. × 5,1%) – начислены взносы на обязательное медицинское страхование в ФФОМС с доплаты до фактического среднего заработка;

Дебет 44 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
– 0,71 руб. (356,20 руб. × 0,2%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с доплаты до фактического среднего заработка.

Налогооблагаемую прибыль бухгалтер «Гермеса» уменьшил:

на сумму пособия, начисленного за счет собственных средств (5317,80 руб.);
на сумму доплаты к пособию за счет собственных средств (356,20 руб.);
на суммы страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (10,33 руб. + 78,36 руб. + 18,17 руб. + 0,71 руб. = 107,57 руб.).

Общий режим и ЕНВД

Расчет налогов при выплате больничного пособия зависит от того, в каком виде деятельности занят сотрудник, которому положено пособие.

Если сотрудник занят только в деятельности на общей системе налогообложения, то больничное пособие учитывайте по правилам, действующим при общей системе налогообложения.

Если сотрудник занят только в деятельности на ЕНВД, то больничное пособие учтите при расчете единого налога.

Сумму единого налога (авансового платежа за отчетный период) при ЕНВД можно уменьшить на сумму налогового вычета, который включает в себя три элемента.

1. Сумму взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, фактически уплаченных (в пределах начисленных сумм) в том периоде, за который начислен единый налог (авансовый платеж).

2. Сумму взносов по договорам добровольного личного страхования, заключенным в пользу сотрудников на случай их временной нетрудоспособности. Этот вид расходов включается в состав налогового вычета при выполнении следующих условий:

договоры заключены со страховыми организациями, имеющими действующие лицензии;

предусмотренные договорами суммы страховых выплат не превышают размера пособий по временной нетрудоспособности, определенного в соответствии со статьей 7 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ.

3. Сумму выплаченных за счет средств организации больничных пособий за первые три дня нетрудоспособности в части, не покрытой страховыми выплатами по договорам, указанным в пункте 2.

По общему правилу размер вычета не может превышать 50 процентов от начисленной суммы ЕНВД.

Такой порядок следует из пункта 2 статьи 346.32 Налогового кодекса РФ и части 2 статьи 12 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

Если сотрудник одновременно занят в деятельности на ЕНВД и деятельности на общей системе налогообложения, часть больничного пособия, которая выплачивается ему за счет средств организации (за первые три дня болезни сотрудника), нужно распределить. Это необходимо для целей расчета налога на прибыль и единого налога (п. 9 ст. 274 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Сумму пособия, относящуюся к общей системе налогообложения, учитывайте по правилам, предусмотренным для данного режима. Больничное пособие, относящееся к деятельности на ЕНВД, учтите при расчете единого налога.

Больничное пособие, которое начислено сотрудникам, занятым только одним видом деятельности, распределять не нужно.

Больничное пособие за первые три дня болезни сотрудника, которое относится к деятельности на общей системе налогообложения, рассчитайте так:

Пособие за первые три дня болезни сотрудника, которое относится к деятельности организации на общей системе налогообложения

Пособие за первые три дня болезни, начисленное сотруднику

Доля дохода от деятельности организации на общей системе налогообложения

Больничное пособие за первые три дня болезни сотрудника, которое относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, рассчитайте по формуле:

Пособие за первые три дня болезни сотрудника, которое относится к деятельности организации, облагаемой ЕНВД

Пособие за первые три дня болезни, начисленное сотруднику

–

Больничное пособие сотруднику, одновременно занятому в обоих видах деятельности, которое выплачивается за счет средств ФСС России, распределять не нужно. Более подробно об этом см. Как возместить расходы на выплату больничных пособий из ФСС России

Пример, как распределить больничное пособие за первые три дня болезни между разными видами деятельности организации, если нетрудоспособность сотрудника продолжалась внутри одного месяца. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Организация занимается производством и розничной торговлей. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения, розничная торговля – под ЕНВД.

В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

Налог на прибыль организация рассчитывает методом начисления. Отчетный период по налогу на прибыль – квартал, полугодие, девять месяцев.

В феврале 2016 года главный бухгалтер организации А.С. Глебова проболела пять календарных дней.

Расчетным является период с 1 января 2014 года по 31 декабря 2015 года.

Заработок Глебовой за 2014 год составил 400 100 руб. Эта сумма не превышает 624 000 руб. С полной суммы заработка были уплачены взносы в ФСС России. Поэтому в расчет принимается 400 100 руб.

Заработок Глебовой за 2015 год составил 463 000 руб. Эта сумма не превышает 670 000 руб. С полной суммы заработка были уплачены взносы в ФСС России. Поэтому в расчет принимается 463 000 руб.

Средний дневной заработок в расчетном периоде равен:
(400 100 руб. + 463 000 руб.) : 730 дн. = 1182,33 руб./дн.

Страховой стаж Глебовой более 10 лет, поэтому пособие бухгалтер начислил в размере 100 процентов заработка из расчета 1182,33 руб./дн.

Сумма пособия, положенного Глебовой, составляет:
1182,33 руб./дн. × 5 дн. = 5911,65 руб.

Из общей суммы пособия:
– 3546,99 руб. (5911,65 руб. : 5 дн. × 3 дн.) – оплачивается за счет средств организации;
– 2364,66 руб. (5911,65 руб. – 3546,99 руб.) – возмещает ФСС России.

Пособие главному бухгалтеру одновременно относится к обоим видам деятельности. Поэтому часть пособия, которая оплачивается за счет средств организации, бухгалтер распределил пропорционально доходам. При расчете пропорции он учитывал показатели за месяц, в котором наступила временная нетрудоспособность.

За февраль 2015 года общая сумма дохода по всем видам деятельности составила 1 000 000 руб. (без НДС). Доход от деятельности организации на общей системе налогообложения – 250 000 руб.

Доля дохода от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме доходов равна:
250 000 руб. : 1 000 000 руб. = 0,25.

Пособие, которое выплачивается за счет средств организации и относится к деятельности на общей системе налогообложения, составляет:
3546,99 руб. × 0,25 = 886,75 руб.

Пособие, которое выплачивается за счет средств организации и относится к деятельности, облагаемой ЕНВД, равно:
3546,99 руб. – 886,75 руб. = 2660,24 руб.

На сумму больничного пособия, которое возмещает ФСС России (2364,66 руб.), бухгалтер уменьшил взносы на обязательное социальное страхование.

Пример, как распределить больничное пособие за первые три дня болезни между разными видами деятельности организации, если сотрудник заболел в одном месяце, а выздоровел в другом. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Организация занимается производством и торговлей. В городе, где она ведет деятельность, розничная торговля переведена на ЕНВД. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения.

В I квартале главный бухгалтер организации А.С. Глебова проболела с 26 февраля по 1 марта 2016 года (пять календарных дней).

Расчетным периодом является период с 1 января 2014 года по 31 декабря 2015 года.

Заработок Глебовой за 2015 год составил 463 000 руб. Эта сумма не превышает 670 000 руб. Взносы в ФСС были уплачены с полной суммы заработка. Поэтому в расчет принимается 463 000 руб.

Средний дневной заработок в расчетном периоде равен:
(400 100 руб. + 463 000 руб.) : 730 дн. = 1182,33 руб./дн.

Страховой стаж Глебовой более 10 лет, поэтому пособие бухгалтер начислил ей в размере 100 процентов заработка из расчета 1182,33 руб./дн.

Сумма пособия, положенного Глебовой, составляет:

1182,33 руб./дн. × 5 дн. = 5911,65 руб.

За февраль общая сумма доходов организации по всем видам деятельности составила 1 000 000 руб. (без НДС). Доход от деятельности организации на общей системе налогообложения – 250 000 руб.