Как отразить в налоговом учете приобретение товаров (работ, услуг) через подотчетное лицо

НДФЛ и страховые взносы

Расходы, понесенные через подотчетных лиц, при наличии подтверждающих документов не являются выплатами в пользу сотрудников. Поэтому израсходованные деньги не учитывайте при расчете:

• НДФЛ (ст. 207, 41 НК РФ, письмо Минфина России от 8 апреля 2010 г. № 03-04-06/3-65);

• взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

• взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ и начислить страховые взносы, если сотрудник на подотчетные суммы приобрел товар и представил неполный перечень подтверждающих документов

Ответ: нет, не нужно. Но только если в документах, которые представил сотрудник, указаны наименование, стоимость товара и реквизиты поставщика, а указанный товар организация приняла к учету.

В отношении НДФЛ объяснение такое. Налоговый кодекс РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной и натуральной форме (ст. 41 НК РФ). В данном случае сотрудник приобретает товар для нужд организации. При этом организация принимает товар к учету. Следовательно, стоимость товаров не может быть признана доходом сотрудника и удерживать НДФЛ не нужно. Эти выводы подтверждает Минфин России в письмах от 8 апреля 2010 г. № 03-04-06/3-65, от 25 июля 2006 г. № 03-05-01-04/219. Разделяют эту позицию некоторые арбитражные суды (см., например, определение ВАС РФ от 14 апреля 2008 г. № 4850/08, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 19 декабря 2007 г. № Ф08-8389/2007-3149А, Московского округа от 24 февраля 2010 г. № КА-А40/669-10, от 8 апреля 2010 г. № КА-А40/3115-10, Северо-Западного округа от 29 января 2009 г. № А05-6350/2008, Поволжского округа от 15 июля 2009 г. № А55-16949/2008).

Теперь про страховые взносы. Если на основании представленных документов товар был принят к учету, это свидетельствует о том, что сотрудник понес расходы в интересах организации. В этом случае стоимость товаров не может быть признана выплатой в его пользу. Следовательно, у организации нет оснований для начисления на подотчетные суммы данных взносов. Это следует из положений части 1 статьи 7, подпункта «и» пункта 2 части 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, пункта 1 статьи 20.1, подпункта 2 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. Официальных разъяснений Минтруда России по данному вопросу нет. Арбитражная практика пока не сложилась.

По вопросу начисления НДФЛ и страховых взносов в случае, когда сотрудник вообще не представит никаких оправдательных документов для того, чтобы подтвердить свои расходы, см. подробнее Как возместить сотруднику перерасход денег, выданных под отчет.

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) через сотрудника можно учесть в уменьшение налогооблагаемой базы. Но для этого должны быть выполнены такие условия:

• расходы, понесенные через сотрудника, должны быть документально подтверждены (авансовым отчетом сотрудника, документами, приложенными к нему);

• приобретенное имущество (работы, услуги) должно использоваться в деятельности, направленной на получение дохода.

Таковы требования пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

В зависимости от того, какое имущество (работы, услуги) сотрудник приобрел для организации, его стоимость относите к разным статьям расходов и в разный момент времени. Например, стоимость покупных товаров, приобретенных через сотрудника, учтите в уменьшение налогооблагаемой базы только после их реализации покупателю (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов по приобретению товаров через подотчетное лицо. Организация применяет общую систему налогообложения

3 апреля секретарю ООО «Альфа» Е.В. Ивановой выдано 2000 руб. на покупку для организации канцтоваров (бумаги, степлеров, ручек и т. д.).

6 апреля она приобрела канцтовары на все подотчетные деньги. В этот же день руководитель «Альфы» утвердил авансовый отчет Ивановой, бухгалтер принял полученные материалы к учету.

В товарном чеке, который приложен к авансовому отчету Ивановой, НДС выделен в сумме 305 руб., однако счет-фактура отсутствует. Бухгалтер «Альфы» списал входной НДС за счет собственных средств организации.

В бухучете эти операции он отразил такими проводками.

3 апреля:

Дебет 71 Кредит 50
– 2000 руб. – выданы деньги под отчет Ивановой.

6 апреля:

Дебет 10 Кредит 71
– 1695 руб. (2000 руб. – 305 руб.) – получены канцтовары, приобретенные через сотрудницу;

Дебет 19 Кредит 71
– 305 руб. – учтен НДС по приобретенным канцтоварам;

Дебет 91-2 Кредит 19
– 305 руб. – списан НДС за счет собственных средств организации;

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 61 руб. (305 руб. × 20%) – начислено постоянное налоговое обязательство.

В апреле при расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» включил в прочие производственные расходы 1695 руб.

Допустим, сотруднику поручено только оплатить расходы организации (без получения имущества). Например, внести предоплату или погасить задолженность. Учет такой операции зависит от того, каким методом организация ведет налоговый учет.

При методе начисления учет расходов не зависит от момента их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). Поэтому в такой ситуации утвержденный авансовый отчет ни на что не повлияет. Израсходованные сотрудником суммы отразите как авансы выданные.

Пример внесения предоплаты через подотчетное лицо. Организация применяет общую систему налогообложения. Налог на прибыль рассчитывает методом начисления

3 апреля менеджеру ООО «Альфа» А.С. Кондратьеву выдано 4000 руб. для внесения предоплаты за услуги сотовой связи по корпоративному тарифу.

6 апреля Кондратьев заплатил деньги сотовому оператору и представил авансовый отчет в бухгалтерию. В этот же день руководитель «Альфы» утвердил этот отчет.

В учете бухгалтер «Альфы» сделал такие проводки.

3 апреля:

Дебет 71 Кредит 50
– 4000 руб. – выданы деньги под отчет Кондратьеву.

6 апреля:

Дебет 60 Кредит 71
– 4000 руб. – внесена предоплата за услуги сотовой связи.

При расчете налога на прибыль (методом начисления) бухгалтер «Альфы» не отразил сумму аванса за связь, которую сотрудник внес за организацию.

При кассовом методе расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль только после оплаты поставленных товаров (работ, услуг) (п. 3 ст. 273 НК РФ). Поэтому если сотрудник внес предоплату за организацию, то учесть такие расходы не получится. Но если сотрудник погасил задолженность за уже прошедшую поставку, то на основании авансового отчета эти расходы можно учесть при налогообложении.

Пример погашения кредиторской задолженности через подотчетное лицо. Организация применяет общую систему налогообложения. Налог на прибыль рассчитывает кассовым методом

ООО «Производственная фирма "Мастер"» рассчитывает налог на прибыль кассовым методом. 5 марта организация получила от поставщика материалы на общую сумму 59 000 руб. (в т. ч. НДС – 9000 руб.). В этом же месяце все поступившие материалы были отпущены в производство и списаны.

3 апреля кладовщику П.А. Беспалову было выдано 59 000 руб. для погашения задолженности организации перед поставщиком. Эту операцию бухгалтер «Мастера» отразил так:

Дебет 71 Кредит 50
– 59 000 руб. – выданы деньги под отчет Беспалову.

В этот же день сотрудник внес полученные деньги в кассу контрагента. После утверждения авансового отчета Беспалова бухгалтер «Мастера» сделал в бухучете такую запись:

Дебет 60 Кредит 71
– 59 000 руб. – погашена задолженность перед поставщиком.

В апреле при расчете налога на прибыль (кассовым методом) бухгалтер «Мастера» включил в материальные расходы 50 000 руб. (59 000 руб. – 9000 руб.).

НДС

В зависимости от того, какие условия выполнены, с входным НДС можно поступить одним из трех способов:

• принять к вычету;

• включить в стоимость расходов;

• списать за счет собственных средств организации.

НДС можно поставить к вычету при соблюдении таких условий:

• налог предъявлен поставщиками;

• товары (работы, услуги) приняты на учет;

• товары (работы, услуги) будут использованы в деятельности, облагаемой НДС;

• на купленные товары (работы, услуги) есть счет-фактура.

Такие требования содержит пункт 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Пример предъявления к вычету входного НДС по услугам, приобретенным подотчетным лицом

3 апреля водителю ООО «Торговая фирма "Гермес"» Ю.И. Колесову выдано 5000 руб. на ремонт служебной машины в автосервисе.

6 апреля Колесов отремонтировал автомобиль. За это он заплатил 5000 руб. В этот же день руководитель «Гермеса» утвердил авансовый отчет сотрудника. Согласно счету-фактуре, который приложен к отчету, входной НДС по услугам автосервиса составил 763 руб. К отчету также приложен акт, который подтверждает факт их оказания. Отремонтированный автомобиль организация использует в деятельности, облагаемой НДС.

Бухгалтер «Гермеса» сделал в бухучете такие проводки.

3 апреля:

Дебет 71 Кредит 50
– 5000 руб. – выданы деньги под отчет Колесову.

6 апреля:

Дебет 44 Кредит 71
– 4237 руб. (5000 руб. – 763 руб.) – отражена стоимость услуг по ремонту автомобиля;

Дебет 19 Кредит 71
– 763 руб. – учтен НДС по услугам, оказанным автосервисом;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 763 руб. – поставлен к вычету НДС по услугам, оказанным автосервисом.

Входной НДС надо включить в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) при соблюдении одного из условий, предусмотренных в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ. В частности, это ситуации, когда:

• полученные ценности (работы, услуги) не будут использованы в деятельности, облагаемой НДС;

• организация пользуется освобождением от НДС по статье 145 Налогового кодекса РФ.

Также НДС не должен упоминаться в кассовом чеке. В этих случаях налог, который сотрудник заплатил поставщику, нельзя поставить к вычету, но можно учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль.

Пример включения НДС в стоимость товаров, приобретенных через подотчетное лицо

3 апреля менеджеру ООО «Альфа» А.С. Кондратьеву выдано 25 000 руб. на покупку принтера.

6 апреля сотрудник приобрел принтер за 24 000 руб., а остаток в сумме 1000 руб. (25 000 руб. – 24 000 руб.) внес в кассу. В этот же день руководитель «Альфы» утвердил авансовый отчет сотрудника, и бухгалтер принял принтер к учету. НДС в кассовом чеке не упоминается.

«Альфа» собирается передать принтер в качестве вклада в уставный капитал другой организации. Такая операция не признается реализацией и не облагается НДС. Поэтому входной налог бухгалтер учел в стоимости приобретенного принтера.

В учете были сделаны следующие записи.

3 апреля:

Дебет 71 Кредит 50
– 25 000 руб. – выданы деньги под отчет Кондратьеву.

5 апреля:

Дебет 08 Кредит 71
– 24 000 руб. – принят к учету принтер, приобретенный через сотрудника;

Дебет 50 Кредит 71
– 1000 руб. – внесен в кассу остаток подотчетных средств.

В остальных случаях (если входной НДС нельзя принять к вычету и включить в расходы) при расчете налога на прибыль НДС списывайте в расходы без уменьшения налогооблагаемой прибыли (п. 1 ст. 170 НК РФ). Например, так нужно делать, если отсутствует счет-фактура и сотруднику выдан кассовый чек, из которого следует, что в стоимость имущества включен НДС.

Пример списания НДС за счет собственных средств организации по расходам, понесенным через подотчетное лицо

3 апреля секретарю ООО «Альфа» Е.В. Ивановой выдано 2000 руб. на покупку канцтоваров (бумаги, степлеров, ручек и т. д.) для организации.

6 апреля секретарь купила канцтовары на все подотчетные деньги. В этот же день руководитель «Альфы» утвердил авансовый отчет Ивановой, и бухгалтер принял полученные материалы к учету.

В товарном чеке, который приложен к авансовому отчету Ивановой, выделен НДС в сумме 305 руб., однако счет-фактура отсутствует. Поэтому бухгалтер «Альфы» отнес «входной» налог за счет собственных средств организации.

В бухучете он сделал такие проводки.

3 апреля:

Дебет 71 Кредит 50
– 2000 руб. – выданы деньги под отчет Ивановой.

6 апреля:

Дебет 10 Кредит 71
– 1695 руб. (2000 руб. – 305 руб.) – получены канцтовары, приобретенные через сотрудницу;

Дебет 19 Кредит 71
– 305 руб. – учтен НДС по приобретенным канцтоварам;

Дебет 91-2 Кредит 19
– 305 руб. – списан НДС за счет собственных средств организации;

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 61 руб. (305 руб. × 20%) – начислено постоянное налоговое обязательство.

Ситуация: можно ли принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным через подотчетное лицо, если счет-фактура отсутствует

Ответ: нет, нельзя.

По общему правилу получить вычет НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным через подотчетное лицо, можно только на основании счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ). Единственное исключение из этого правила – командировочные расходы в виде оплаты проезда и найма жилья. При оплате сотрудником таких затрат основанием для вычета входного НДС могут быть не счета-фактуры, а бланки строгой отчетности (п. 18 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Иных особенностей для вычета НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным подотчетными лицами, в налоговом законодательстве не предусмотрено. Следовательно, в остальных случаях принять к вычету НДС, оплаченный сотрудником, при отсутствии счета-фактуры нельзя. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 3 августа 2010 г. № 03-07-11/335, от 9 марта 2010 г. № 03-07-11/51, МНС России от 13 мая 2004 г. № 03-1-08/1191/15, от 10 октября 2003 г. № 03-1-08/2963/11-АЛ268.

В сфере розничной торговли и услуг, оказываемых непосредственно населению, обязанность по выставлению счетов-фактур считается выполненной при выдаче покупателю других документов, в том числе кассовых чеков (п. 1 ст. 172, п. 7 ст. 168 НК РФ). Однако, по мнению контролирующих ведомств, это правило не распространяется на покупку товаров (работ, услуг) подотчетными лицами с целью их дальнейшего использования в предпринимательской деятельности организации и предъявления к вычету «входного» НДС. Следовательно, при приобретении товаров (работ, услуг) через подотчетное лицо считать кассовый чек аналогом счета-фактуры и принимать на его основании НДС к вычету организация не вправе (ст. 492 ГК РФ, письма Минфина России от 19 марта 2004 г. № 04-03-11/42, МНС России от 13 мая 2004 г. № 03-1-08/1191/15, от 10 октября 2003 г. № 03-1-08/2963/11-АЛ268). Позицию контролирующих ведомств разделяют некоторые суды (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 24 января 2005 г. № А66-7929/2004).

Совет: есть аргументы, позволяющие организациям принять к вычету НДС по кассовому чеку при отсутствии счета-фактуры. Они заключаются в следующем.

Продавец не обязан требовать от покупателя (в т. ч. подотчетника) подтверждения его статуса (потребитель, представитель организации, предприниматель) (ст. 5 Закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ).

Продавец, который выдает покупателю кассовый чек, полностью выполняет требования пункта 7 статьи 168 Налогового кодекса РФ. И если в этом чеке указана сумма НДС, у покупателя есть право на вычет. Ведь счет-фактура не является единственным документом для предоставления вычетов по НДС. Правильность данного подхода подтверждают судьи (см., например, п. 5 определения Конституционного суда РФ от 2 октября 2003 г. № 384-О, постановление Президиума ВАС РФ от 13 мая 2008 г. № 17718/07, определения ВАС РФ от 22 октября 2008 г. № 13065/08, от 3 апреля 2007 г. № 3127/07, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 31 июля 2008 г. № А78-6177/07-С3-22/56-Ф02-3423/08, Поволжского округа от 11 января 2007 г. № А57-6533/05-17, Западно-Сибирского округа от 20 июля 2009 г. № Ф04-4134/2009(10406-А67-42), Уральского округа от 20 ноября 2007 г. № Ф09-9527/07-С2, Северо-Западного округа от 22 апреля 2009 г. № А56-29646/2007, от 14 ноября 2007 г. № А56-33572/2006, Московского округа от 20 августа 2007 г. № КА-А40/7956-07). Более того, некоторые суды признают правомерным вычет по НДС даже по тем кассовым чекам, в которых сумма налога отдельной строкой не выделена (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17 сентября 2007 г. № Ф04-6361/2007(38155-А46-14), Уральского округа от 2 августа 2007 г. № Ф09-6013/07-С2).

УСН

Организации на упрощенке не платят НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому входной налог по приобретенным через сотрудника основным средствам и нематериальным активам включите в стоимость этого имущества. Такой вывод сделан в письме Минфина России от 4 ноября 2004 г. № 03-03-02-04/1/44.

НДС по приобретенным через сотрудника товарам (работам, услугам) можно списать по отдельной статье затрат – по подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. В таком порядке списывайте не весь входной НДС, а только суммы налога, относящиеся к расходам, учтенным при расчете единого налога (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, письмо Минфина России от 29 июня 2006 г. № 03-11-04/2/135). Это правило распространяется на те организации, которые рассчитывают единый налог с разницы между доходами и расходами (п. 1 ст. 346.14 НК РФ). Только при таком объекте налогообложения организации учитывают свои затраты.

Включить в расходы можно и стоимость имущества, купленного на подотчетные суммы. Для этого должны быть выполнены такие условия:

– расходы документально подтверждены (авансовый отчет утвержден, и к нему приложены все необходимые документы о покупке);

– приобретенное имущество (работы, услуги) должно использоваться в деятельности, направленной на получение дохода.

Это следует из пункта 2 статьи 346.16 и пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

В зависимости от того, какое имущество (работы, услуги) приобрел сотрудник, его стоимость относите к разным статьям затрат и в разный момент времени. Например, полученные канцтовары сразу после оплаты и получения включите в расходы (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). А стоимость покупных товаров, приобретенных через сотрудника, спишите в уменьшение налогооблагаемой базы по мере реализации (подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Пример отражения при налогообложении расходов по приобретению товаров через подотчетное лицо. Организация применяет упрощенку. Единый налог платит с разницы между доходами и расходами

ЗАО «Альфа» применяет упрощенку, единый налог платит с разницы между доходами и расходами.

Секретарю Ивановой выдано 2000 руб. на покупку канцтоваров для организации. 5 апреля Иванова купила канцтовары на все подотчетные деньги. В этот же день руководитель «Альфы» утвердил авансовый отчет сотрудницы (к нему приложен кассовый чек, где отдельно выделена сумма НДС – 305 руб.).

При расчете единого налога за первое полугодие бухгалтер «Альфы» включил в расходы стоимость приобретенных канцтоваров – 1695 руб. (2000 руб. – 305 руб.) и «входной» НДС по ним – 305 руб.

Если сотруднику поручено только внести предоплату (например, за услуги связи), то расходы возникнут позже – при списании стоимости приобретенных подотчетным лицом товаров (работ, услуг). В этот же момент включите в расчет единого налога «входной» НДС по таким ценностям (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Пример отражения при налогообложении суммы предоплаты, внесенной через подотчетное лицо. Организация применяет упрощенку. Единый налог платит с разницы между доходами и расходами

ЗАО «Альфа» применяет упрощенку, единый налог платит с разницы между доходами и расходами.

Менеджеру «Альфы» А.С. Кондратьеву выдано 4000 руб. для внесения предоплаты по корпоративному тарифу за услуги сотовой связи. 5 апреля Кондратьев заплатил деньги сотовому оператору и представил авансовый отчет в бухгалтерию. В этот же день руководитель «Альфы» утвердил отчет сотрудника (к нему приложен кассовый чек, где отдельно выделена сумма НДС – 610 руб.).

По итогам апреля оператор сотовой связи выставил счет на оказанные услуги связи в сумме 4012 руб. (в т. ч. НДС – 612 руб.). В последний день месяца бухгалтер «Альфы» отразил в расходах стоимость оплаченных услуг связи – 3390 руб. (4000 руб. – 610 руб.) и «входной» НДС по ним – 610 руб.

ЕНВД

Если организация платит ЕНВД, то НДС она не рассчитывает (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому входной НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным через сотрудника, включите в стоимость полученного имущества (п. 2 ст. 170 НК РФ). Такой же позиции придерживаются и налоговые инспекторы (см., например, письмо УМНС России по г. Москве от 16 июня 2003 г. № 26-12/31437).

На расчет ЕНВД расходы, понесенные через сотрудника, никак не повлияют. Единый налог рассчитывается с суммы вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов по приобретению товаров через подотчетное лицо. Организация платит ЕНВД

ООО «Торговая фирма "Гермес"» платит ЕНВД.

3 апреля менеджеру организации А.С. Кондратьеву выдано 25 000 руб. на покупку принтера для нужд бухгалтерии.
5 апреля Кондратьев купил принтер за 24 000 руб. (в т. ч. НДС – 3661 руб.), а остаток подотчетной суммы в размере 1000 руб. (25 000 руб. – 24 000 руб.) внес в кассу. В этот же день руководитель «Гермеса» утвердил его авансовый отчет.

Так как «Гермес» не является плательщиком НДС, то «входной» налог бухгалтер учел в стоимости приобретенного принтера. При этом в учете сделаны такие записи.

3 апреля:

Дебет 71 Кредит 50
– 25 000 руб. – выданы деньги под отчет Кондратьеву.

5 апреля:

Дебет 08 Кредит 71
– 20 339 руб. (24 000 руб. – 3661 руб.) – поступил принтер, приобретенный через сотрудника;

Дебет 19 Кредит 71
– 3661 руб. – учтен НДС по приобретенному принтеру;

Дебет 08 Кредит 19
– 3661 руб. – включен «входной» НДС в стоимость приобретенного принтера;

Дебет 50 Кредит 71
– 1000 руб. – внесен в кассу остаток подотчетных средств.

На расчет ЕНВД расходы на покупку принтера не влияют.