Ситуация: нужно ли платить налог на имущество с объекта недвижимости, который будет использоваться в деятельности организации – участника СЭЗ в Крыму (Севастополе)? Строительство началось до получения статуса участника.
Нет, не нужно. Ведь на момент окончания строительства организация уже является участником свободной экономической зоны (СЭЗ).
Недостроенные объекты не признаются основными средствами, так как они не соответствуют критериям, которые перечислены в пункте 4 ПБУ 6/01. В бухучете такие объекты отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». А потому и налог на имущество с подобных объектов не платят.
По общему правилу обязанность начислять налог на имущество возникает, когда объект достроен и принят к учету в качестве основного средства. То есть когда он отражен на счете 01 «Основные средства».
Однако на участников СЭЗ в Крыму (Севастополе) это правило не распространяется. В отношении объектов, которые расположены на территории СЭЗ и используются в деятельности на этой территории, такие организации на 10 лет освобождаются от уплаты налога на имущество. При этом 10-летний срок отсчитывается:
- по основным средствам, числящимся на балансе организации до получения статуса участника СЭЗ, – со дня включения организации в реестр участников СЭЗ;
- по основным средствам, приобретенным (созданным) после получения статуса участника СЭЗ, – с месяца, следующего за месяцем принятия объекта на учет.
Об этом сказано в пункте 26 статьи 381 Налогового кодекса РФ и письме ФНС России от 16 сентября 2015 г. № БС-4-11/16292.
Требований о том, что для применения льготы организация должна иметь статус участника СЭЗ уже в периоде строительства объекта, в Налоговом кодексе нет.
В связи с этим вести раздельный учет затрат на строительство за периоды до и после получения статуса участника СЭЗ организация не должна. Льгота по налогу на имущество будет распространяться на всю стоимость объекта независимо от того, к какому из этих периодов относятся капвложения.
В составе основных средств организации учитывают капитальные вложения в арендованные объекты основных средств (п. 5 ПБУ 6/01, письмо Минфина России от 11 марта 2009 г. № 03-05-05-01/17). Это означает, что в бухучете арендатора стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества признается самостоятельным инвентарным объектом. Если арендованное основное средство является объектом обложения налогом на имущество (не освобождено от налогообложения), то со стоимости неотделимых улучшений арендатор тоже должен платить этот налог. Причем, если налоговой базой для арендованного основного средства является кадастровая стоимость, рассчитывать налог на имущество по неотделимым улучшениям нужно исходя из средней (среднегодовой) стоимости. Такой вывод позволяют сделать письма Минфина России от 24 мая 2013 г. № 03-05-05-01/18569 и от 3 сентября 2014 г. № 03-05-05-01/44118.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости основных средств, которые предназначены для передачи в аренду (лизинг) и были приняты на учет до 1 января 2013 года?
Да, по общему правилу нужно. Исключение составляют только основные средства, которые относятся к первой или второй амортизационной группе по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.
Объяснение такое.
Налогом на имущество облагаются любые объекты, отраженные в бухучете в составе основных средств. Исключение составляют объекты, прямо перечисленные в пункте 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ, а также жилые дома и жилые помещения (подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ). Например, освобождены от налогообложения основные средства, которые по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, относятся либо к первой, либо ко второй амортизационной группе.
Как организация использует имущество – самостоятельно или передает в аренду (лизинг), – значения не имеет. Главное, чтобы это имущество было принято к учету в качестве объектов основных средств и использовалось для получения дохода. Поэтому не важно, отражено ли оно на счете 01, когда имущество используется непосредственно для нужд предприятия, или же на счете 03, когда имущество передается в пользование за плату.
Льготы предусмотрены лишь для движимого имущества, принятого к учету после 1 января 2013 года (п. 25 ст. 381 НК РФ).
Таким образом, если объекты, предназначенные для передачи в аренду (лизинг), были приняты к учету до 1 января 2013 года, налог на имущество по этим объектам нужно платить.
Это следует из пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 1 статьи 375 Налогового кодекса РФ, части 3 статьи 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ и Инструкции к плану счетов.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 19 сентября 2006 г. № 03-06-01-04/175, от 14 апреля 2006 г. № 03-06-01-04/86, от 8 февраля 2006 г. № 03-06-01-04/11. Правомерность такой позиции подтверждается судебной практикой (см., например, определения Верховного суда РФ от 19 сентября 2006 г. № КАС06-341, ВАС РФ от 18 сентября 2007 г. № 11326/07, постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 мая 2007 г. № А66-9223/2006).
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости приобретенного или построенного здания, не зарегистрированного в государственном кадастре недвижимости? Здание пригодно к эксплуатации.
Да, нужно.
По общему правилу налог платят со стоимости имущества, принятого на учет в качестве основного средства. При этом факт регистрации в государственном кадастре недвижимости не важен для включения объекта в состав основных средств (письмо Минфина России от 24 марта 2014 г. № 03-05-05-01/12785). Регистрация в кадастре имеет значение, только если кадастровая стоимость является базой для расчета налога.
А вообще объект становится основным средством:
- объект можно использовать в производстве, для управленческих нужд или для сдачи во временное пользование за плату (аренда, лизинг и т. п.) в течение срока, превышающего 12 месяцев;
- имущество способно приносить доходы в будущем;
- продавать объект не планируют.
Поэтому, если приобретенное или построенное здание имеет все перечисленные признаки, организация должна отражать его в бухучете на счете 01 «Основные средства». И как следствие, учитывать стоимость таких основных средств в расчет налоговой базы по налогу на имущество.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5317.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости основных средств, переведенных на консервацию?
Да, нужно, если такое имущество признается объектом налогообложения.
Законсервированное имущество не перестает оставаться основным средством. Следовательно, при расчете налога на имущество его стоимость тоже нужно продолжать учитывать. Других правил не предусмотрено.
Такой вывод следует из пункта 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ, пункта 4 ПБУ 6/01. Подтверждает это и пункт 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Есть только одно исключение. Региональным законодательством может быть предусмотрена специальная льгота по законсервированному имуществу, которая полностью освобождает от уплаты налога. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 15 мая 2006 г. № 03-06-01-04/101.
А как это повлияет на расчет налога? Все зависит от того, на какой срок актив законсервирован.
Если срок консервации объекта до трех месяцев, продолжайте начислять по нему амортизацию. Остаточная стоимость основного средства в этом случае будет ежеквартально уменьшаться, а вместе с этим – и размер платежей по налогу на имущество (п. 23 ПБУ 6/01, п. 3 ст. 256 НК РФ).
Если срок консервации актива больше трех месяцев, амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете начислять не нужно. После расконсервации объекта амортизацию следует начислять по тем же правилам, что и до нее. На период консервации срок полезного использования основного средства продлевают. Поэтому налог на имущество придется платить дольше (п. 23 ПБУ 6/01, п. 3 ст. 256 НК РФ).
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости основных средств, которые относятся к линиям энергопередачи?
Ответ на этот вопрос зависит от двух факторов:
- к каким объектам относятся основные средства – движимым или недвижимым;
- когда эти объекты были приняты на учет.
Объяснение такое.
Налогом на имущество облагаются любые объекты, отраженные в бухучете в составе основных средств. Исключение составляют объекты, прямо перечисленные в пункте 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ. В частности, освобождены от налогообложения основные средства, которые по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, относятся либо к первой, либо ко второй амортизационной группе.
При этом движимое имущество, принятое к учету после 31 декабря 2012 года, подпадает под льготу. Как правило, такие основные средства освобождаются от налогообложения.
Это следует из пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса РФ.
Для целей налога на имущество перечень объектов, которые относят к линиям энергопередачи, утвержден постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 504. В этом списке, в частности, указаны недвижимые объекты, прочно связанные с землей. То есть объекты, переместить которые невозможно без несоразмерного ущерба их назначению. Об этом сказано в пункте 1 статьи 130 Гражданского кодекса РФ.
Поэтому к недвижимому имуществу из этого перечня нужно относить, например, воздушные линии электропередачи на опорах (код ОКОФ 12 4521125), здания электрических и тепловых сетей (код ОКОФ 11 4521012), трансформаторные подстанции (код ОКОФ 14 3115020). В первую или во вторую амортизационную группу такие объекты не входят, а следовательно, они облагаются налогом на имущество независимо от даты постановки на учет.
Иначе обстоят дела с движимым имуществом линий энергопередачи. К такому имуществу можно отнести, например, аппаратуру связи (код ОКОФ 14 322160), автоматизированные системы управления подстанций (код ОКОФ 14 3313530), контрольные средства телемеханики (код ОКОФ 14 3313040). Если подобные объекты включены в первую или во вторую амортизационную группу, то независимо от даты постановки на учет они освобождаются от налогообложения.
Если движимое имущество относится к другим амортизационным группам, порядок его налогообложения зависит от даты постановки на учет. Они облагаются налогом на имущество, если были приняты на учет до 1 января 2013 года, и могут освобождаться от налогообложения, если были приняты на учет после этой даты.
Помимо даты постановки на учет нужно учитывать еще и функциональное назначение объектов движимого имущества. Обоснованно исключить их из налоговой базы можно, если одновременно выполнены следующие условия:
- устройство (оборудование, аппаратура) представляет собой самостоятельную технологическую единицу, переместить которую можно без ущерба для ее назначения;
- перемещение устройства делает невозможным нормальное функционирование объекта недвижимости (в документах, поданных на госрегистрацию объекта недвижимости, устройство указано как его составная часть);
- имущество отражено в бухучете как отдельный инвентарный объект.
Правомерность такого вывода подтверждается письмом Минфина России от 28 января 2014 г. № 03-05-05-01/3115.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости наружных сетей канализации и водоснабжения, учтенных как отдельные инвентарные объекты? Право собственности на эти объекты не зарегистрировано.
Да, нужно.
Сети канализации и водоснабжения (в т. ч. наружные) отвечают критериям недвижимого имущества. Они представляют собой часть инфраструктуры, необходимой для нормальной эксплуатации зданий и сооружений (подп. 20 ст. 2 Закона от 30 декабря 2009 г. № 384-ФЗ).
Если коммуникации расположены под землей, конструктивно связаны с конкретными строениями, перенести их на другую территорию с повторным подключением к другим объектам невозможно. Поскольку канализационные сети и водопроводы – это недвижимые объекты, то они облагаются налогом на имущество. Это следует из положений пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса РФ и пункта 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Тот факт, что право собственности на коммуникационные сети не регистрировали, не основание исключать такие объекты из налоговой базы (письмо Минфина России от 24 марта 2014 г. № 03-05-05-01/12785). При этом не важно, проложила ли организация эти сети самостоятельно или же она приобрела их у прежнего собственника.
Также не имеет значения и то, каким способом эти коммуникационные сети отразили в бухучете: как отдельный инвентарный объект или же в составе здания. Да, когда срок полезного использования таких сетей отличается от срока службы самих зданий и сооружений, подключенных к ним, их можно принять к учету в качестве самостоятельных инвентарных объектов (п. 6 ПБУ 6/01). Это касается и централизованных коммуникационных сетей, подключенных к зданиям и сооружениям разных собственников (например, городской водопровод). Однако независимо от выбранного способа учета эти объекты в любом случае относятся к недвижимости. А потому их стоимость надо включать в расчет налоговой базы по налогу на имущество.
Правомерность такого вывода подтверждается письмами Минфина России от 16 октября 2012 г. № 07-02-06/247 и ФНС России от 24 октября 2013 г. № БС-4-11/19151.
При этом если налоговой базой в отношении здания является его кадастровая стоимость, то коммуникации, связанные с этим зданием, в качестве самостоятельных объектов обложения налогом на имущество не рассматриваются. То есть отдельно со среднегодовой стоимости наружных сетей канализации и водоснабжения налог рассчитывать не нужно. Даже если на балансе организации эти коммуникации числятся как отдельные инвентарные объекты. Налог на имущество в такой ситуации следует рассчитывать в целом по зданию исходя из его кадастровой стоимости на 1 января текущего налогового периода. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 марта 2014 г. № 03-05-05-01/9272.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости приобретенного оборудования, которое оприходовано на счете 07 «Оборудование к установке»?
Нет, не нужно.
По общим правилам налог на имущество платят только с основных средств, которые учтены на счетах 01 или 03. До тех пор, пока имущество не оприходовано на этих счетах, объекта налогообложения не возникает. Исключение из этого правила – жилые дома и жилые помещения.
Имущество, которое отражено на счете 07 «Оборудование к установке», не является основным средством. Поэтому включать его стоимость в расчет налога на имущества не нужно. Это следует из положений статьи 374 Налогового кодекса РФ, подпункта «а» пункта 4 и абзаца 3 пункта 5 ПБУ 6/01 и подтверждается письмом Минфина России от 11 января 2008 г. № 03-05-05-01/3.
После того как оборудование – самостоятельный инвентарный объект будет принято к учету в качестве основного средства, его стоимость нужно будет включить в расчет налоговой базы по налогу на имущество:
- если оборудование не относится к первой или второй амортизационной группе по Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1;
- если оборудование относится к движимому имуществу и включено в состав основных средств до 1 января 2013 года.
Это следует из положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости недостроенного здания. Организация ведет работы по его достройке? Документы о регистрации права собственности на здание получены.
Нет, не нужно.
За исключением жилых домов и жилых помещений, налог на имущество платят лишь с принятых на учет основных средств. Недостроенные же объекты капитального строительства признать основными средствами нельзя. Они не соответствуют определенным критериям, которые перечислены в пункте 4 ПБУ 6/01.
В учете стоимость недостроя отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». А потому и налог на имущество с подобных объектов не платят. К слову, факт регистрации прав на недвижимое имущество в рассматриваемой ситуации значения не имеет (п. 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, письмо Минфина России от 24 марта 2014 г. № 03-05-05-01/12785).
По окончании стройки, то есть после того как имущество будет доведено до состояния, пригодного к использованию, объект недвижимости переведите в состав основных средств:
Дебет 01 (03) Кредит 08
- учтен объект недвижимого имущества в составе основных средств.
Такой порядок следует из пункта 4 ПБУ 6/01, пункта 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности и Инструкции к плану счетов (счет 08).
Со следующего месяца по объекту основных средств можно будет начислять амортизацию (п. 21 ПБУ 6/01). С 1-го числа этого же месяца остаточную стоимость основного средства следует включить в налоговую базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374, п. 4 ст. 376 НК РФ).
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-05-05-01/5317, от 25 июня 2012 г. № 03-05-05-01/28, от 9 июня 2009 г. № 03-05-05-01/31.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество со стоимости строений, приобретенных вместе с участком? Строения сносят, а на их месте организация строит новое здание для использования в предпринимательской деятельности.
Нет, не нужно.
Ведь в состав основных средств подобные объекты не включают. Объяснение простое. Эти здания не используют и не планируют задействовать в предпринимательской деятельности. То есть они не соответствуют всем критериям основных средств. Следовательно, при расчете налога на имущество их стоимость не учитывают. Это следует из пункта 4 ПБУ 6/01 и статей 374, 375 Налогового кодекса РФ.
Затраты на приобретение снесенных строений включают в первоначальную стоимость вновь построенного здания. То есть в конечном счете стоимость снесенных зданий будет учтена при формировании нового объекта обложения налогом на имущество (письмо Минфина России от 23 мая 2013 г. № 03-03-06/1/18418).
Если же приобретенные строения не снесены и их используют в деятельности организации, включите их в состав ОС. Например, когда сдаете здания в аренду или используете их для оказания услуг и т. п. Тогда их стоимость учитывайте и при расчете налога на имущество (п. 4 ПБУ 6/01, ст. 374, 375 НК РФ).
Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 23 июня 2009 г. № 03-05-05-018/36, от 22 апреля 2008 г. № 03-05-05-01/24, от 27 декабря 2007 г. № 03-05-06-01/146.
Ситуация: нужно ли платить налог на имущество с автомобиля, угнанного у организации? Автомобиль был принят на учет в составе основных средств до 1 января 2013 года.
Нет, не нужно.
Ведь украденное авто нужно списать из состава основных средств организации. Следовательно, и его стоимость при расчете налога на имущество не учитывают.
Если выявили хищение, обязательно проведите инвентаризацию. По результатам угнанный автомобиль спишите со счета 01 «Основные средства» на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (Инструкция к плану счетов). Основанием послужат данные инвентаризации и акт о списании.
Документом, подтверждающим факт угона автомобиля, может быть справка об угоне, выданная органом внутренних дел (ОВД). Он же послужит основанием для перерасчета транспортного налога (письмо ФНС России от 7 апреля 2010 г. № 3-3-07/475). Им же можно воспользоваться, если налоговая инспекция потребует обосновать уменьшение налоговой базы по налогу на имущество из-за угона автомобиля.
Все это следует из пункта 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ, частей 1 и 3 статьи 11 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, пункта 29 ПБУ 6/01, абзаца 5 пункта 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.
