Налог на прибыль
Сама по себе передача имущества в лизинг не несет налоговых последствий. Реализации имущества не происходит, собственником остается лизингодатель.
До передачи имущества лизингодатель должен сформировать его стоимость. Сделать это нужно так же, как при приобретении обычного основного средства за плату. Такие правила установлены абзацем 3 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Первоначальная стоимость в налоговом учете формируется из затрат, связанных с приобретением имущества, с его доставкой и доведением до состояния, в котором имущество пригодно для использования. При этом расходы по доставке, понесенные лизингополучателем, первоначальную стоимость предмета лизинга не увеличивают (письмо Минфина России от 3 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/64).
Если при передаче в лизинг недвижимости уплата госпошлины за его регистрацию возложена на лизингодателя, расходы на нее можно учесть при налогообложении.
Амортизацию по лизинговому имуществу должна начислять та сторона, на балансе которой учитывается предмет лизинга (подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
Поэтому учет лизингового имущества при расчете налога на прибыль зависит от того, на чьем балансе оно числится:
Такой вывод основан на положениях пункта 10 статьи 258 Налогового кодекса РФ.
В отношении имущества стоимостью не более 100 000 руб. специального порядка не установлено. Организация вправе самостоятельно определить правила списания такого имущества с учетом срока его использования и других экономических показателей. Например, единовременно или равномерно в течение нескольких отчетных периодов.
Это следует из положений пункта 1 статьи 256, подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ. Данный вывод подтвержден письмами Минфина России от 10 июня 2009 г. № 03-03-06/1/391 и ФНС России от 16 апреля 2012 г. № ЕД-4-3/6326.
Имущество на балансе лизингодателя
Если лизинговое имущество остается на балансе лизингодателя, включите его в состав амортизируемого имущества (при выполнении всех необходимых условий) (п. 1 ст. 256, п. 10 ст. 258 НК РФ). Списание расходов, связанных с его приобретением, производите через ежемесячное начисление амортизации (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Первоначальную стоимость лизингового имущества определите в общем порядке (п. 1 ст. 257 НК РФ). Также установите амортизационную группу, к которой относится предмет лизинга, и срок его полезного использования (п. 1 и 3 ст. 258 НК РФ).
Ситуация: с какого месяца при расчете налога на прибыль можно начать начислять амортизацию по имуществу, переданному в лизинг? По условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя.
Начисляйте амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем передачи имущества лизингополучателю.
В налоговом учете амортизацию на объекты амортизируемого имущества нужно начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имущество было введено в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Это правило полностью применимо при методе начисления (п. 3 ст. 272 НК РФ). При кассовом методе необходимо соблюсти еще одно условие – полную оплату имущества (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Однако лизингодатель сам не вводит лизинговое имущество в эксплуатацию, это делает лизингополучатель. Поэтому часто передача предмета лизинга имеет место в одном месяце, а фактический ввод объекта в эксплуатацию лизингополучателем – в другом (например, если лизингополучатель проводит подготовительные пусконаладочные работы).
В письмах от 29 марта 2013 г. № 03-03-06/1/10063, от 11 августа 2011 г. № 03-03-06/1/475 и от 26 января 2010 г. № 03-03-06/1/24 Минфин России указал, что моментом ввода в эксплуатацию имущества, переданного в лизинг, следует считать дату, когда объект передали лизингополучателю. С 1-го числа месяца, следующего за таким событием, лизинговое имущество можно амортизировать.
В более ранних письмах сотрудники финансового ведомства рекомендовали лизингодателю определять момент ввода объекта в эксплуатацию по дате возникновения у лизингополучателя обязательств по уплате лизинговых платежей (письма Минфина России от 27 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/281, от 26 апреля 2006 г. № 03-03-04/2/122). Как правило, обязанность по уплате лизинговых платежей у лизингополучателя наступает с момента начала использования предмета лизинга, если другого не было установлено договором (п. 3 ст. 28 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ). Например, если договор лизинга предусматривал, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента передачи ему предмета лизинга, амортизацию можно было начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем такой передачи. Если такое условие договором лизинга не было предусмотрено, амортизацию нужно было начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором предмет лизинга был введен в эксплуатацию лизингополучателем.
В связи с выходом более поздних разъяснений финансового ведомства момент ввода в эксплуатацию предмета лизинга определяйте на дату его передачи лизингополучателю.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении приобретения и передачи имущества в лизинг. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя. Лизинг является отдельным видом деятельности организации
Одним из видов деятельности ООО «Альфа» является лизинг. В январе «Альфа» приобрела оборудование и передала его в лизинг без права выкупа сроком на 5 лет. Срок полезного использования оборудования – 6 лет (72 мес.). Затраты на покупку оборудования составили
967 000 руб. (в т. ч. НДС – 147 508 руб.).
По условиям договора лизинговое оборудование находится на балансе лизингодателя.
Организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль помесячно.
Для учета операции по передаче имущества в лизинг бухгалтер использует субсчета, открытые к счету 03 («Имущество, переданное в лизинг», «Имущество, предназначенное для передачи в лизинг») и к счету 02 («Амортизация по доходным вложениям, переданным в лизинг»).
В бухучете организации сделаны следующие записи.
В январе:
Дебет 08 Кредит 60
– 819 492 руб. (967 000 руб. – 147 508 руб.) – отражены затраты на приобретение оборудования;
Дебет 19 Кредит 60
– 147 508 руб. – учтен НДС по приобретенному оборудованию;
Дебет 60 Кредит 51
– 967 000 руб. – оплачена стоимость оборудования;
Дебет 03 субсчет «Имущество, предназначенное для передачи в лизинг» Кредит 08
– 819 492 руб. – принято к учету оборудование, предназначенный для передачи в лизинг;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 147 508 руб. – принят к вычету НДС по оборудованию;
Дебет 03 субсчет «Имущество, переданное в лизинг» Кредит 03 субсчет «Имущество, предназначенное для передачи в лизинг»
– 819 492 руб. – передано в лизинг оборудование.
Ежемесячно, начиная с февраля, в течение всего срока полезного использования (при условии использования имущества для получения доходов и после окончания договора лизинга):
Дебет 20 Кредит 02 субсчет «Амортизация по доходным вложениям, переданным в лизинг»
– 11 382 руб. (819 492 руб. : 72 мес.) – отражена сумма начисленной амортизации по оборудованию, переданному в лизинг.
Имущество на балансе лизингополучателя
Лизингодатель не может амортизировать имущество, переданное на баланс лизингополучателя (п. 1 ст. 256, п. 10 ст. 258 НК РФ). Однако он вправе отнести на расходы стоимость такого имущества на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Стоимость предмета лизинга начните списывать ежемесячно пропорционально лизинговым платежам. Делать это нужно начиная с первого месяца, в котором начислены доходы в виде лизинговых платежей, после передачи имущества. Период распределения расходов на приобретение предмета лизинга не является идентичным периоду начисления амортизации, но зависит от срока, в течение которого имущество способно приносить доходы (п. 1 ст. 272 НК РФ). Если договор лизинга предусматривает переход права собственности (т. е. общая сумма платежей по договору определена с учетом выкупной стоимости), то тогда расходы на приобретение должны быть распределены в периоде действия договора. Если переход права собственности не предусмотрен, часть расходов может относиться к периоду после окончания договора лизинга при условии дальнейшего использования имущества лизингодателем для получения дохода (письмо УФНС РФ по г. Москве от 23 января 2006 г. № 20-12/3558).
Подробнее о порядке учета затрат на приобретение лизингового имущества см.:
Расходы при передаче имущества лизингополучателю
Расходы, связанные с передачей имущества в лизинг и не включаемые в его первоначальную стоимость, учтите при расчете налога на прибыль, если обязанность по их осуществлению возложена на лизингодателя договором или законом (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Такие затраты учтите в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Например:
- расходы на содержание служебного транспорта (при доставке собственными силами) – на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ;
- расходы на оплату услуг сторонних исполнителей (например, таможенного брокера или посредника) – на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
При применении метода начисления затраты, связанные с передачей имущества в лизинг, учтите в том периоде, к которому они относятся (например, расходы на доставку силами стороннего перевозчика – после получения от него документа, подтверждающего факт оказания услуги) (абз. 1 п. 1 ст. 272 НК РФ). При использовании кассового метода расходы признайте после их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
НДС
Операция по передаче имущества в лизинг НДС не облагается. Это связано с тем, что при любом варианте учета (или на балансе лизингодателя, или на балансе лизингополучателя) собственником данных активов остается лизингодатель. Это следует из положений статьи 665 Гражданского кодекса РФ, пункта 1 статьи 11 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ. Поэтому в момент передачи лизингового имущества реализации не происходит. А значит, не возникает и объекта обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 НК РФ).
Суммы входного НДС со стоимости имущества, приобретенного для передачи в лизинг, лизингодатель вправе принять к вычету. Это связано с тем, что лизинговая деятельность приносит доходы (лизинговые платежи), облагаемые НДС. Значит, лизинговое имущество используется в налогооблагаемых операциях. Поэтому после принятия объекта к учету (на счет 03) входной НДС с его стоимости можно принять к вычету (при соблюдении всех других условий вычета). Это следует из пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.
Суммы входного НДС, например со стоимости услуг по доставке силами сторонних перевозчиков, примите к вычету при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов (кроме того, должны быть соблюдены другие условия, необходимые для применения вычета) (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
УСН
Сама по себе передача имущества в лизинг на расчет базы по единому налогу не влияет.
При этом у организаций на упрощенке с объектом «доходы» никакой вид расходов налоговую базу не уменьшает (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).
Организации на упрощенке, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в расчет налоговой базы только затраты, поименованные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Это касается, например, расходов лизингодателя по доставке лизингового имущества без привлечения сторонних перевозчиков. При расчете единого налога такие расходы можно учесть по следующим статьям затрат:
- расходы на содержание служебного транспорта – на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ;
- входной НДС со стоимости ГСМ – на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.
Расходы на упрощенке признайте только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Расходы на приобретение предмета лизинга у организаций с объектом «доходы минус расходы» могут уменьшать налоговую базу только при соблюдении определенных условий. При этом основания для признания этих затрат могут быть различными.
Ситуация: как учесть при расчете единого налога при упрощенке стоимость имущества, приобретенного для передачи в лизинг? Лизингодатель платит единый налог с разницы между доходами и расходами. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя.
Когда имущество учитывается на балансе лизингодателя, выбор основания для признания расходов на приобретение предмета лизинга зависит от наличия в договоре условия о выкупе.
Если выкуп не предусмотрен, то лизингодатель может уменьшить доходы на расходы в виде стоимости поступивших основных средств либо стоимости имущества, затраты на которое не превышают 100 000 руб.
При упрощенке в составе основных средств можно учесть только объекты, которые признаются амортизируемым имуществом в целях расчета налога на прибыль (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Поэтому имущество стоимостью свыше 100 000 руб. и удовлетворяющее другим необходимым условиям признается амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256, п. 10 ст. 258 НК РФ). Базу для расчета единого налога можно уменьшить на стоимость такого основного средства. При этом должны быть соблюдены два условия:
- объект введен в эксплуатацию (принят к учету на счет 03) (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ);
- задолженность перед поставщиком полностью погашена (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
К такому выводу пришел Минфин России в письме от 10 июля 2008 г. № 03-11-04/2/100.
Имущество, не признаваемое амортизируемым, учитывайте в составе материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Если договором лизинга предусмотрен выкуп имущества лизингополучателем, то, по мнению финансового ведомства, такое имущество признается товаром (письма Минфина России от 4 марта 2013 г. № 03-03-06/1/6364 и от 22 июля 2010 г. № 03-11-11/207). Соответственно, лизингодатель вправе учесть при расчете единого налога стоимость лизингового имущества только на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (как стоимость товаров, предназначенных для дальнейшей реализации).
Порядок признания стоимости товаров определен подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ. Товары учитываются, когда:
- право собственности на имущество перешло от лизингодателя к лизингополучателю (по окончании действия договора или до его окончания при условии выплаты всей выкупной стоимости);
- лизингодатель оплатил стоимость лизингового имущества своему поставщику.
Ситуация: как учесть при расчете единого налога при упрощенке стоимость имущества, приобретенного для передачи в лизинг? Лизингодатель платит единый налог с разницы между доходами и расходами. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.
Когда имущество учитывается на балансе лизингополучателя, от условия договора лизинга о выкупе имущества зависит возможность признания его стоимости в составе расходов.
Если договором лизинга предусмотрен выкуп имущества лизингополучателем, то для целей налогообложения такое имущество признается товаром (п. 3 ст. 38 НК РФ). Поэтому в данном случае лизингодатель вправе учесть при расчете единого налога стоимость лизингового имущества на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (как стоимость товаров, предназначенных для дальнейшей реализации).
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ сделать это можно при одновременном выполнении двух условий:
- право собственности на имущество перешло от лизингодателя к лизингополучателю (по окончании действия договора или до его окончания при условии выплаты всей выкупной стоимости);
- лизингодатель оплатил стоимость лизингового имущества своему поставщику.
Если выкуп не предусмотрен то, учесть его стоимость при расчете единого налога при упрощенке нельзя. По мнению финансового ведомства учесть расходы на приобретение основного средства можно только если оно учитывается на балансе лизингодателя (письмо Минфина России от 10 июля 2008 г. № 03-11-04/2/100). Предмет лизинга, находящийся на балансе лизингополучателя, не может быть признан амортизируемым имуществом.
При передаче имущества в лизинг оформите первичные учетные документы (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Отразите эту операцию с использованием Плана счетов и метода двойной записи. Это необходимо делать, так как организации на упрощенке обязаны вести бухучет в полном объеме (ч. 1 и 2 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
ЕНВД
Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет единого налога расходы, связанные с приобретением и передачей имущества в лизинг, не влияют.
Совмещение ЕНВД с другими режимами
Если организация совмещает ОСНО или упрощенку с ЕНВД, придется организовать раздельный учет операций (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Подробнее об этом см. Какие налоги платить при ЕНВД.
При этом распределять доходы и расходы по лизинговой деятельности между разными режимами не придется. Доходы и расходы по лизинговым операциям учитывайте в соответствии с правилами, установленными для этих режимов:
- ОСНО (гл. 25 НК РФ);
- УСН (гл. 26.2 НК РФ).
Транспортный налог
Транспортный налог должна платить та сторона договора лизинга, на которую зарегистрировано транспортное средство (ст. 357 НК РФ).
Налог на имущество
Порядок уплаты налога на имущество по предмету лизинга зависит от того, на чьем балансе организован его учет. Подробнее об этом см. Как платить налог на имущество при лизинге.
