<< Начало
Страховые взносы
Ситуация: нужно ли начислить страховые взносы на зарплату, если выплаты производятся за счет государственной помощи?
Да, нужно.
Законодательство не связывает обязанность по начислению страховых взносов с источниками финансирования выплат в пользу сотрудников.
Страховые взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начисляются на выплаты, которые сотрудники получают в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).
Выплаты, которые финансируются за счет средств государственной помощи, не являются исключением и облагаются страховыми взносами в общем порядке (ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).
ОСНО: налог на прибыль
Учет государственной помощи при расчете налога на прибыль зависит от того, признаются такие средства целевым финансированием в целях налогообложения прибыли или нет (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Ситуация: в каких случаях государственная помощь коммерческим организациям признается средством целевого финансирования в целях расчета налога на прибыль?
Перечень средств, которые в целях расчета налога на прибыль признаются целевым финансированием, приведен в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.
В отношении государственной помощи, оказываемой коммерческой организации, в этот перечень включены средства, которые выделены из бюджета управляющей компании для финансирования капитального ремонта многоквартирных домов и общего имущества в этих домах (абз. 5, 6 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Государственная помощь, выплаченная по иным основаниям, не признается целевым финансированием в целях расчета налога на прибыль.
Государственную помощь, которая при расчете налога на прибыль относится к средствам целевого финансирования, организация вправе не включать в состав налогооблагаемых доходов. Однако при этом необходимо выполнить два обязательных условия:
- организация получатель средств должна вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (государственной помощи). О том, в каком порядке можно вести такой учет, см. Как в целях расчета налога на прибыль документально подтвердить раздельное ведение учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования;
- полученные средства должны быть использованы строго по целевому назначению.
При отсутствии раздельного учета поступившие средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Об этом говорится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.
Внимание: следует разграничивать целевое финансирование, которое освобождается от налогообложения по подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, от целевых поступлений, а также бюджетных средств, которые получают унитарные предприятия от собственников имущества.
Перечень целевых поступлений приведен в пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Данные средства при соблюдении определенных условий также можно не учитывать при налогообложении прибыли. Однако эти положения действуют только в отношении некоммерческих организаций.
Освобождение от налогообложения прибыли бюджетных средств по подпункту 26 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ действует только в отношении унитарных предприятий.
Средства государственной помощи, которые в целях расчета налога на прибыль признаются целевым финансированием, организация должна использовать строго по целевому назначению (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При нарушении этого условия полученное имущество нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 НК РФ).
Если организация применяет метод начисления, то сделать это нужно на одну из следующих дат:
- когда получатель средств государственной помощи использовал указанные средства не по целевому назначению;
- или когда были нарушены условия предоставления средств государственной помощи.
Об этом говорится в подпункте 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ.
Организации, применяющие кассовый метод, могут отразить доходы в виде средств, использованных не по целевому назначению, в тот же момент, что и организации, применяющие метод начисления. Это связано с тем, что в данном случае доход (экономическая выгода) возникает именно в момент, когда организация использовала средства государственной помощи не по целевому назначению (нарушила условия их предоставления) (ст. 247, 41 НК РФ).
Ситуация: нужно ли при расчете налога на прибыль включить в доходы государственную помощь, которая в целях налогового учета не признается целевым финансированием?
Да, нужно.
Доходы, которые не увеличивают налогооблагаемую прибыль, указаны в перечне, приведенном в статье 251 Налогового кодекса РФ. В этот перечень входит имущество (в т. ч. деньги), полученное организациями:
- в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
- в виде целевых поступлений, полученных некоммерческими организациями на свое содержание и ведение уставной деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ);
- бюджетные средства, полученные унитарными предприятиями от собственников имущества (подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Перечень средств целевого финансирования, приведенный в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, закрыт. В отношении бюджетных средств, которые получает коммерческая организация, предусмотрено только выделение государственной помощи управляющей компании на финансирование ремонта многоквартирных домов (абз. 4 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Такие суммы организация вправе не учитывать в доходах при расчете налога на прибыль.
Иных бюджетных средств, полученных коммерческими организациями на компенсацию каких-либо расходов, подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ не содержит. Поэтому руководствоваться этой нормой законодательства при поступлении других видов государственной помощи (не связанных с получением средств управляющей компанией) нельзя. Применять положения пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ коммерческие организации также не могут. А положения подпункта 26 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ распространяются только на унитарные предприятия.
Кроме того, получая целевое финансирование от государства, в частности в виде субсидий, организация получает средства из бюджета на безвозмездной и безвозвратной основе. По своему назначению указанные субсидии могут быть направлены:
- компенсацию произведенных затрат, возникших в связи с деятельностью организации;
- на возмещение недополученных доходов (потерь в доходах) в связи с производством (реализацией) товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Об этом говорится в статье 78 Бюджетного кодекса РФ.
Следовательно, у организаций, получивших такие средства, возникает экономическая выгода.
Указанные средства включите в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).
Порядок признания субсидий в доходах зависит от их назначения:
| Назначение субсидии | Порядок признания доходов | |
| Финансирование расходов | Расходы не связаны с приобретением (созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением) амортизируемого имущества, имущественных прав | Полученные средства включайте в доходы по мере признания расходов, которые фактически произведены за счет субсидии. Такой порядок применяйте не дольше трех лет, начиная с налогового периода, в котором получена субсидия. По окончании третьего года не учтенную в доходах сумму субсидии включите во внереализационные доходы на последнюю отчетную дату налогового периода |
| Расходы связаны с приобретением (созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением) амортизируемого имущества, имущественных прав | Полученные средства включайте в доходы по мере признания в расходах амортизационных начислений, которые фактически произведены за счет субсидии. При реализации, ликвидации или ином выбытии имущества (имущественных прав) не учтенную в доходах сумму субсидии включите во внереализационные доходы на последнюю дату отчетного (налогового) периода совершения указанной операции | |
| Компенсация ранее произведенных расходов | Расходы не связаны с приобретением (созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением) амортизируемого имущества, имущественных прав | Полученные средства учитывайте в доходах единовременно на дату зачисления средств |
| Расходы связаны с приобретением (созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением) амортизируемого имущества, имущественных прав | Полученные средства включайте в доходы единовременно на дату зачисления в сумме, которая соответствует ранее начисленной и отраженной в расходах амортизации. Остаток полученной субсидии включайте в доходы по мере признания в расходах амортизационных начислений | |
| Компенсация недополученных доходов | Полученные средства учитывайте в доходах единовременно на дату зачисления средств | |
При нарушении условий получения субсидии независимо от ее назначения включите субсидию в полном объеме в доходы того налогового периода, в котором допущено нарушение.
Такой порядок установлен пунктом 4.1 статьи 271, пунктом 2.1 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: можно ли учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль затраты, оплаченные за счет средств государственной помощи? Организация не является некоммерческой, унитарным предприятием.
Да, можно, но при условии что средства госпомощи не признаются для целей налога на прибыль целевым финансированием.
Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это условие связано с тем, что по деятельности, финансируемой за счет целевых средств, организация налоговую базу по налогу на прибыль не формирует. А значит, учитывать затраты, оплаченные за счет средств целевого финансирования, в составе расходов при расчете налога на прибыль нельзя (п. 1 ст. 252, п. 17 ст. 270 НК РФ).
В частности, основные средства, приобретенные за счет средств целевого финансирования, амортизируемым имуществом не признаются (подп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ). А значит, их стоимость не включается в расходы при расчете налога на прибыль.
Данное правило в полной мере касается государственной помощи, которую получает управляющая компания на финансирование ремонта многоквартирных домов (абз. 4 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Аналогичной позиции в отношении формирования налоговой базы по налогу на прибыль при поступлении и использовании средств целевого финансирования придерживается и Минфин России в письмах от 10 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/739, от 12 февраля 2004 г. № 04-04-04/19.
Иная ситуация возникнет, если полученные средства государственной помощи не признаются таковыми в целях расчета налога на прибыль. В этом случае льгота, предусмотренная подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, на них не распространяется. А значит, такую государственную помощь нужно учесть в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).
Поэтому затраты организации, которые оплачены за счет средств государственной помощи, можно учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Также можно учесть в расходах затраты, связанные с содержанием имущества, которое получено в рамках государственной помощи. Например, если в рамках финансирования целевых мероприятий организация получила оборудование, то суммы амортизации, начисленные по такому основному средству, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 272, подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в письмах от 2 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/222, от 10 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/800.
Если организация получает средства государственной помощи, которые в целях расчета налога на прибыль относятся к целевому финансированию, то данные об их получении и использовании отразите в Отчете о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600) (абз. 2 п. 14 ст. 250 НК РФ). То есть указанный отчет нужно сдать в составе годовой декларации по налогу на прибыль в срок до 28 марта года, следующего за тем, в котором были получены средства целевого финансирования (п. 4 ст. 289 НК РФ).
Средства, которые не относятся к целевому финансированию в целях расчета налога на прибыль, отражать в Отчете о целевом использовании имущества не нужно.
Суммы полученных бюджетных кредитов при расчете налога на прибыль учитывайте в общем порядке, предусмотренном для отражения займов (кредитов).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении получения и использования государственной помощи (субсидии на финансирование капитальных расходов, связанных с приобретением основных средств). Организация применяет общую систему налогообложения
12 января 2016 года «Альфа» получила уведомление о выделении средств из федерального бюджета на финансирование капитальных расходов (приобретение производственного оборудования). В этом же месяце с поставщиком оборудования был заключен договор на поставку. В связи с тем, что у организации имеются достаточные основания для выполнения условий предоставления бюджетных средств, в учете «Альфы» они отражаются по мере возникновения целевого финансирования и задолженности по этим средствам.
«Альфа» применяет метод начисления, налог на прибыль платит поквартально.
Стоимость оборудования на основании договора, заключенного с поставщиком, составила 4 720 000 руб. (в т. ч. НДС – 720 000 руб.). Средства из бюджета были перечислены на счет «Альфы» 20 января 2016 года.
«Альфа» приобрела оборудование 27 января 2016 года. В этом же месяце оборудование было введено в эксплуатацию. Для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования оборудования – десять лет (120 месяцев). Согласно учетной политике амортизация по основным средствам начисляется линейным способом.
Ежемесячная сумма амортизации в бухгалтерском и налоговом учете составила 33 333 руб.
Операции по получению и использованию средств государственной помощи бухгалтер отразил следующим образом.
В январе 2016 года:
Дебет 76 Кредит 86
– 4 720 000 руб. – отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи (на основании договора);
Дебет 51 Кредит 76
– 4 720 000 руб. – поступили денежные средства в рамках государственной помощи;
Дебет 08 Кредит 60
– 4 000 000 руб. – приобретено производственное оборудование за счет средств государственной помощи;
Дебет 91-2 Кредит 60
– 720 000 руб. – учтен входной НДС по оборудованию, приобретенному за счет бюджетных средств;
Дебет 01 Кредит 08
– 4 000 000 руб. – принято к учету и введено в эксплуатацию производственное оборудование;
Дебет 60 Кредит 51
– 4 720 000 руб. – перечислена поставщику стоимость оборудования за счет государственной помощи;
Дебет 86 Кредит 98-2
– 4 000 000 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенного основного средства);
Дебет 86 Кредит 98-2
– 720 000 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость входного НДС);
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 720 000 руб. – учтен в составе прочих доходов входной НДС по оборудованию, приобретенному за счет бюджетных средств.
Начиная с февраля 2016 года по январь 2026 года ежемесячно (по мере начисления амортизации):
Дебет 20 Кредит 02
– 33 333 руб. – начислена амортизация по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 33 333 руб. – учтена в составе прочих доходов сумма амортизации, начисленная по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи.
Входной НДС по оборудованию, приобретенному за счет бюджетных средств, бухгалтер отразил в составе расходов на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ.
При расчете налога на прибыль за I квартал бухгалтер отразил:
- в составе расходов – 66 666 руб. (амортизация за февраль и март 2016 года) и 720 000 руб. (сумма входного НДС по оборудованию);
- в составе доходов – 66 666 руб. и 720 000 руб.
Ситуация: как отразить при расчете налога на прибыль возврат государственной помощи, ранее предоставленной организации? Организация нарушила условия предоставления бюджетных средств.
Ответ на этот вопрос зависит от того, является ли госпомощь целевым финансированием. Если является, то корректировать налоговую базу по налогу на прибыль не нужно. Если госпомощь не признана целевым финансированием, то в зависимости от периода ее получения на сумму возврата скорректируйте налоговую базу или учтите ее как убытки прошлых лет.
Объяснение такое.
Использовать полученную государственную помощь организация обязана строго по целевому назначению и с соблюдением всех условий ее предоставления. В противном случае нужно вернуть полученные средства бюджету. Такой вывод позволяют сделать положения статьи 38 и подпункта 3 части 2 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ.
Отражение возврата средств государственной помощи при расчете налога на прибыль зависит от того, являются полученные средства целевым финансированием в целях расчета налога на прибыль или нет. Так, если средства, полученные из бюджета на финансирование ремонта многоквартирных домов, возвращает управляющая компания, то корректировать налоговую базу по налогу на прибыль не нужно. Это связано с тем, что такие средства относятся к целевому финансированию, а значит, организация не отражала их в составе доходов при расчете налога на прибыль (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Если организация возвращает государственную помощь, которая не относится к средствам целевого финансирования, у нее возникает переплата по налогу на прибыль. Это связано с тем, что такое имущество подлежало включению в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).
Поэтому если организация возвращает средства государственной помощи, полученные в прошлом отчетном периоде, то на сумму средств, которая была ранее учтена в доходах, скорректируйте текущую налоговую базу, рассчитанную нарастающим итогом. Другой вариант – подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за предыдущий отчетный период, однако в данном случае это право, а не обязанность организации. Это следует из пункта 1 статьи 54 и абзаца 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ.
Если возврат проходит в отношении государственной помощи, полученной в прошлом налоговом периоде, то указанные средства организация вправе отразить в составе убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении получения и использования государственной помощи (субсидии на финансирование текущих расходов). Организация применяет общую систему налогообложения
ООО «Альфа» получило из федерального бюджета субсидию на финансирование расходов, связанных с ремонтом производственного здания. Стоимость ремонта, согласно смете, составила 196 400 руб. Сумма государственной помощи поступила на счет «Альфы» 12 января. Одним из условий предоставления бюджетных средств было соблюдение сроков проведения ремонта (окончание работ не позднее 1 марта). На дату получения средств «Альфа» не была уверена в соблюдении сроков, поэтому бухгалтер отразил бюджетные средства по мере фактического поступления.
Согласно смете в стоимость ремонта входит:
- 141 600 руб. (без НДС) затраты на услуги подрядчиков, связанные с ремонтом здания;
- 54 800 руб. (в т. ч. НДС 8359 руб.) затраты на приобретение материалов для проведения ремонта.
Материалы для ремонта «Альфа» приобрела в январе. В этом же месяце они были переданы подрядчику для проведения ремонта. Работы по ремонту подрядчик окончил в феврале.
«Альфа» применяет метод начисления, налог на прибыль платит поквартально.
Операции по получению и использованию средств государственной помощи бухгалтер отразил следующим образом.
В январе:
Дебет 51 Кредит 86
– 196 400 руб. – отражено поступление государственной помощи;
Дебет 10 Кредит 60
– 46 441 руб. – оприходованы материалы;
Дебет 91-2 Кредит 60
– 8359 руб. – учтен входной НДС по приобретенным материалам;
Дебет 86 Кредит 98-2
– 46 441 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенных материалов);
Дебет 86 Кредит 98-2
– 8359 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость входного НДС);
Дебет 20 Кредит 10
– 46 441 руб. – списаны материалы, приобретенные для ремонта;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 54 800 руб. – учтена в составе прочих доходов сумма государственной помощи, израсходованная на приобретение материалов.
В феврале:
Дебет 20 Кредит 60
– 141 600 руб. – учтены затраты на ремонт производственного здания, выполненный подрядным способом;
Дебет 86 Кредит 98-2
– 141 600 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость услуг подрядчиков);
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 141 600 руб. – отражена в составе прочих доходов сумма государственной помощи, израсходованная на ремонт здания подрядным способом.
При расчете налога на прибыль за I квартал бухгалтер отразил:
- в составе внереализационных доходов 196 400 руб.;
- в составе прочих расходов 196 400 руб. (сумма расходов на ремонт производственного здания).
Ситуация: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете бюджетные средства (субсидию) по возмещению расходов на приобретение основного средства? Имущество уже введено в эксплуатацию и амортизируется.
В бухучете субсидию отразите следующим образом. В части уже начисленной амортизации – единовременно в составе прочих доходов, а оставшееся – в составе доходов будущих периодов, чтобы затем постепенно относить к прочим. При расчете налога на прибыль средства полученной субсидии признавайте в доходах в сумме, равной отраженной в расходах начисленной амортизации.
Итак, по программе поддержки малого бизнеса организации могут получить финансовую помощь, например субсидию. Ее можно получить и в качестве возмещения расходов на приобретенное ранее основное средство. Использовать субсидию можно только на указанные цели. Это установлено положениями статей 14–17 Закона от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ.
Отражать субсидию в бухучете нужно в зависимости от того, есть ли уверенность в том, что все необходимые условия будут выполнены. Так как возмещаемые затраты уже были произведены, то условия предоставления средств уже исполнены. Поэтому в бухучете субсидию отразите как возникновение задолженности бюджета перед организацией:
Дебет 76 Кредит 86
– отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи.
Такой порядок следует из положений пункта 5 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счет 86).
Отражать субсидию в прочих доходах нужно с учетом ее связи с расходами. Для этого необходимо определить, в какой пропорции полученная субсидия относится к затратам, связанным с приобретением основного средства. Дело в том, что субсидия может полностью покрывать издержки организации, а может только частично. Кроме того, часть расходов уже может быть учтена при начислении амортизации в прошедших периодах, и это также повлияет на момент признания доходов. Поэтому в части, в которой субсидия относится к уже начисленной амортизации, ее необходимо отразить в прочих доходах единовременно. Размер такого дохода определите по формуле:
| Единовременный доход в виде субсидии | = | Сумма субсидии | : | Первоначальная стоимость ОС | × | Начисленная ранее амортизация |
Использование бюджетных средств в части, которая относится к ранее уже учтенным расходам, отражайте следующим образом:
Дебет 86 Кредит 91-1
– учтены в составе прочих доходов бюджетные средства, полученные для возмещения расходов, связанных с приобретением основного средства, в части, относящейся к уже начисленной амортизации.
Часть субсидии, которая относится к еще не начисленной амортизации, отразите в составе доходов будущих периодов. Впоследствии эти суммы необходимо признавать в составе прочих доходов пропорционально расходам – начисленной амортизации. Размер, в котором необходимо будет отражать прочие доходы, можно определить двумя способами. Либо воспользовавшись формулой, указанной выше, и подставив в нее данные о начислении амортизации в текущем периоде. Либо используя данные остатков по счетам учета доходов будущих периодов и основных средств – по формуле:
| Доход в виде субсидии в периоде начисления амортизации | = | Остаток суммы субсидии, учтенной в составе доходов будущих периодов | : | Остаточная стоимость ОС | × | Начисленная за период амортизация |
При этом сделайте следующие записи:
Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма государственной помощи, которая является источником финансирования для возмещения расходов, связанных с приобретением основного средства, в части, относящейся к еще не начисленной амортизации.
В дальнейшем одновременно с начислением амортизации пропорционально ее размеру отразите прочие доходы:
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов субсидия в части, относящейся к начисленной амортизации.
Это следует из положений пункта 8, абзаца 2 пункта 9 и пункта 10 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счета 86, 91-1, 98-2).
Когда субсидия поступит на расчетный счет или в кассу, отразите уменьшение задолженности (бюджета) следующей проводкой:
Дебет 51 Кредит 76
– отражено поступление имущества (в т. ч. денежных средств) в рамках государственной помощи.
Такой порядок следует из положений пункта 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счета 51, 76).
При расчете налога на прибыль сумму полученной субсидии признавайте в доходах в порядке, аналогичном для целей бухучета. То есть единовременно в доходы включите часть суммы субсидии пропорционально уже начисленной амортизации. А оставшуюся сумму субсидии включайте в доходы по мере начисления амортизации. Это следует из абзаца 5 пункта 4.1 статьи 271, абзаца 5 пункта 2.1 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении финансирования за счет бюджетных средств на возмещение расходов, связанных с приобретением основного средства после его ввода в эксплуатацию и начала начисления амортизации
ООО «Альфа» 20 января приобрело объект основных средств у организации, применяющей упрощенку. Стоимость основного средства – 1 000 000 руб. (без НДС), затраты, связанные с приобретением объекта, – 200 000 руб. «Альфа» применяет общий режим налогообложения и определяет доходы и расходы методом начисления.
27 января объект был введен в эксплуатацию. Первоначальная стоимость объекта составила 1 200 000 руб. Срок полезного использования основного средства – пять лет (60 мес.).
Эти операции бухгалтер «Альфы» отразил в учете так.
Дебет 08 Кредит 60
– 1 000 000 руб. – отражена стоимость имущества, приобретенного за плату, которое будет учтено в составе основных средств;
Дебет 08 Кредит 76
– 200 000 руб. – отражены затраты на приобретение имущества, которое будет учтено в составе основных средств;
Дебет 01 субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08
– 1 200 000 руб. – принято к учету и введено в эксплуатацию основное средство по первоначальной стоимости.
С февраля бухгалтер начал начислять амортизацию. В «Альфе» амортизация начисляется линейно.
Месячная норма амортизации:
– 1,6667% (1 : 60 мес. × 100).
Месячная сумма амортизации:
– 20 000 руб. (1 200 000 руб. ×1,6667%).
Начисление амортизации за февраль и в последующих месяцах бухгалтер отразил так:
Дебет 20 Кредит 02
– 20 000 руб. – отражено начисление амортизации линейным способом.
В июне «Альфа» получила субсидию из бюджетных средств на покрытие части расходов, связанных с приобретением основного средства, в размере 900 000 руб. Бухгалтер сделал следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 86
– 900 000 руб. – отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи.
К этому моменту бухгалтер «Альфы» уже пять месяцев (с февраля по июнь) начислял амортизацию:
– 100 000 руб. (20 000 руб. × 5 мес.).
В доходах единовременно отражена часть субсидии в части, относящейся к уже учтенным расходам:
Дебет 86 Кредит 91-1
– 75 000 руб. (900 000 руб. :1 200 000 руб. × 100 000 руб.) – учтены в составе прочих доходов бюджетные средства, полученные для возмещения расходов, связанных с приобретением основного средства, в части, относящейся к уже начисленной амортизации.
Остальную часть бюджетных средств бухгалтер учел в качестве доходов будущих периодов:
Дебет 86 Кредит 98-2
– 825 000 руб. (900 000 руб. – 75 000 руб.) – отнесена на доходы будущих периодов сумма государственной помощи, которая является источником финансирования для возмещения расходов, связанных с приобретением основного средства, в части, относящейся к еще не начисленной амортизации.
В июне же вся сумма была получена на расчетный счет «Альфы»:
Дебет 51 Кредит 76
– 900 000 руб. – отражено поступление денежных средств в рамках государственной помощи.
В июне при расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» учел единовременно в доходах 75 000 руб. Эту сумму он определил как часть субсидии, рассчитанная пропорционально начисленной на дату получения субсидии амортизации (900 000 руб. : 1 200 000 руб. × 100 000 руб.) в соответствии с абзацем 5 пункта 4.1 статьи 271 Налогового кодекса РФ.
Начиная с июля бухгалтер отражал использование целевых средств пропорционально начисленной амортизации.
В июле бухгалтер сделал следующую запись:
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 15 000 руб. (825 000 руб. : 1 100 000 руб. × 20 000 руб.) – учтена в составе прочих доходов субсидия в части, относящейся к начисленной амортизации.
В августе:
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 15 000 руб. (810 000 руб. : 1 080 000 руб. × 20 000 руб.) – учтена в составе прочих доходов субсидия в части, относящейся к начисленной амортизации.
В сентябре:
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 15 000 руб. (795 000 руб. : 1 060 000 руб. × 20 000 руб.) – учтена в составе прочих доходов субсидия в части, относящейся к начисленной амортизации.
И так далее до полного списания стоимости основного средства.
Такие же суммы бухгалтер признавал в доходах при расчете налога на прибыль (абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ).
