Статьи из периодических изданий

Проверка на риски по налогам и взносам: реорганизация компании

Журнал «РНК» № 23, Декабрь 2015

 

Компании, созданные путем реорганизации, находятся под пристальным вниманием налоговиков. Инспекторы часто подозревают, что цель реорганизации — лишь уклонение от уплаты налогов, а не особенность бизнес-процессов. Кроме того, у правопреемника часто возникают сложности с налоговым учетом унаследованных активов и обязательств. Рассмотрим, в каких ситуациях чаще всего возникают риски и ошибки и как их избежать.

 





Чтобы не возникло налоговых рисков, в реорганизации должен быть экономический смысл. Например, разделение бизнеса улучшает финансовое состояние компаний, ускоряются бизнес-процессы, повышается эффективность производства, усиливается внутренний контроль (постановления Арбитражного суда Уральского округа от 28.05.15 № Ф09-2862/15 и № Ф09-2951/15), сокращаются затраты или предотвращается банкротство организации (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19.03.15 № Ф08-989/2015).

Если же очевидно, что реорганизация дает только лишь налоговую экономию, претензий проверяющих не избежать.


 

 

Ситуация первая. Организация-правопреемник не включила в базу по страховым взносам суммы, начисленные на зарплату сотрудников реорганизованной компании

 

Когда возникает риск. В любом случае.

 

При реорганизации создается новая компания (п. 4 ст. 57 ГК РФ). Расчетный период для определения предельной базы по страховым взносам для нее — это период со дня создания и до окончания календарного года (п. 3 ст. 10 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в ПФР, ФСС, ФФОМС», далее — Закон № 212-ФЗ). Закон № 212-ФЗ не предусматривает правопреемства в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации плательщика страховых взносов. Поэтому правопреемник не вправе включать в базу по страховым взносам суммы, начисленные на зарплату сотрудников реорганизованной организации до момента реорганизации (письма Минтруда России от 19.05.15 № 17-3/В-249, от 05.09.14 № 17-3/10/В-5634 и от 28.05.10 № 1375-19, Минздравсоцразвития России от 28.05.10 № 1375-19). Даже если те же физлица трудятся в организации после реорганизации.

 

Но есть мнение, что правопреемник обязан начислять страховые взносы на зарплату сотрудников, которые трудились в реорганизованной компании до момента реорганизации. Реорганизация не является основанием для прекращения трудовых отношений с сотрудниками. А раз трудовые отношения не закончились, правопреемник продолжает начислять страховые взносы (постановления Арбитражного суда Московского от 29.08.14 № Ф05-9421/2014, Центрального от 09.10.14 № А64-234/2014, ФАС Северо-Западного от 31.05.12 № А42-6683/2011, Поволжского от 29.05.12 № А65-19100/2011, Дальневосточного от 17.07.14 № Ф03-2453/2014, от 23.05.12 № Ф03-1596/2012 и от 01.03.12 № Ф03-560/2012 округов).

 

Но в этом есть и плюс для правопреемника. Он будет учитывать начисленные взносы при определении предельной величины сумм, при которой взносы не начисляются (ч. 4 и 5.1 ст. 8, ч. 1.1 ст. 58.2 Закона № 212-ФЗ и постановление Правительства РФ от 04.12.14 № 1316).

 

 

Ситуация вторая. Правопреемник учел при налогообложении прибыли убытки, полученные реорганизованной организацией

 

Когда возникает риск. Если реорганизация проведена в форме выделения.

 

Правопреемник вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации (п. 5 ст. 283 НК РФ, письма УФНС России по г. Москве от 18.06.09 № 16-15/061705 и от 27.04.09 № 16-15/041113, Минфина России от 29.12.14 № 03-03-10/68071, от 25.11.14 № 03-03-06/1/59771, от 12.08.13 № 03-05-05-01/32638, от 18.07.13 № 03-03-10/28167, от 05.06.13 № 03-03-06/1/20859 и от 02.05.12 № 03-03-06/1/215).

 

Это безопасно, если реорганизованная компания перестала существовать. То есть в случаях реорганизации в форме присоединения, преобразования или слияния (письмо ФНС России от 03.06.10 № ШС-37-3/3249@, постановления ФАС Волго-Вятского от 18.05.11 № А17-4615/2010, Центрального от 21.02.07 № А64-2639/06-15 и Московского от 20.04.06 № КА-А40/3244-06 округов).

 

В случае реорганизации в форме выделения реорганизованная организация не прекращает свою деятельность.

 

Поэтому правопреемник не вправе учитывать в налоговых расходах убытки реорганизованной компании (письмо Минфина России от 24.06.10 № 03-03-06/1/428).

 

 

Ситуация третья. Организация заключила договор на покупку исключительных прав на товарный знак. До момента полного списания расходов по лицензионному договору она реорганизовалась

 

Когда возникает риск. Если списывать в расходы лицензионные платежи продолжит правопреемник.

 

Инспекторы считают такие затраты правопреемника необоснованными. Но суды на стороне налогоплательщиков. Так, ФАС Центрального округа в постановлении от 05.12.07 № А36-1154/2007 пришел к выводу, что права и обязанности по зарегистрированному лицензионному договору о предоставлении права на использование товарного знака реорганизованной в форме преобразования организации-лицензиата переходят к новому юридическому лицу после государственной регистрации вновь возникшего юридического лица.

 

С датой государственной регистрации Роспатентом изменений, внесенных в зарегистрированный лицензионный договор и касающихся изменения названия организации-лицензиата, связана только дата внесения этих сведений в соответствующий государственный реестр товарных знаков и знаков обслуживания РФ.

 

На налоговый учет лицензионных платежей момент внесения записи в реестр не влияет. Поэтому правопреемник с даты регистрации компании вправе списывать лицензионные платежи в расходы.

 

Лицензию или разрешение на осуществление определенного вида деятельности передать правопреемнику при реорганизации нельзя. В этом случае вновь созданной компании придется заново обращаться в лицензирующий орган за соответствующим разрешением (п. 1 ст. 18 Федерального закона от 04.05.11 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»).

 

 

Ситуация четвертая. Компания-правопреемник не восстановила НДС со стоимости имущества, переданного ему реорганизованной организацией

 

Когда возникает риск. Если правопреемник применяет специальный налоговый режим или не является плательщиком НДС.

 

Дело в том, что в этом случае полученное имущество организация не будет использовать в облагаемой НДС деятельности. Поэтому принятый реорганизованной компанией при покупке такого имущества НДС правопреемник должен восстановить (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, письма ФНС России от 14.03.12 № ЕД-4-3/4270@, Минфина России от 30.07.10 № 03-07-11/323 и от 10.11.09 № 03-07-11/290).

 

Но есть и противоположная точка зрения — реорганизуемая компания до момента реорганизации выполнила все условия для получения вычета. Поэтому восстанавливать НДС правопреемник не обязан (постановления ФАС Северо-Западного от 30.04.14 № А52-1617/2013, Уральского от 21.12.12 № Ф09-12394/12, от 17.09.12 № Ф09-7513/12 и от 26.01.10 № Ф09-11294/09-С2 округов).

 

 

Ситуация пятая. До окончания реорганизации у реорганизуемой компании образовались безнадежные долги

 

Когда возникает риск. Если безнадежные долги реорганизованной организации списывает компания-правопреемник.

 

Сумма безнадежного долга образовалась у реорганизуемого общества до передачи задолженности по разделительному балансу правопреемнику. То есть до даты государственной регистрации выделенного общества. Поэтому такие долги должна была учитывать реорганизованная компания. Правопреемник не вправе включать в налоговые расходы безнадежный долг реорганизуемой организации (письма Минфина России от 15.02.07 № 03-03-06/4/15 и от 24.03.06 № 03-03-04/1/275, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.09.10 № А05-12303/2009). Но есть шанс отстоять расходы. В одном из дел судьи согласились, что правопреемник обоснованно уменьшил свою налогооблагаемую прибыль на сумму безнадежных долгов реорганизуемой компании. Поскольку эти суммы реорганизованная компания в налоговые расходы не включила (постановление ФАС Московского округа от 05.11.08 № КА-А40/10237-08).

 

 

Ситуация шестая. Реорганизованная организация допустила ошибку в декларации по налогу на прибыль, которая привела к налоговой недоимке. Правопреемник обнаружил эту ошибку

 

Когда возникает риск. В случае неподачи уточненной декларации и неоплаты недоимки и пеней.

 

К правопреемнику переходит обязанность представлять налоговую отчетность (подп. 4 п. 1 ст. 23, п. 1 и абз. 2 п. 2 ст. 50, п. 1 ст. 80 НК РФ). А также уплачивать налоги, сборы, пени и штрафы (подп. 1 и 2 ст. 50 НК РФ). Поэтому если правопреемник обнаружил ошибки в отчетности реорганизуемой компании, которая привела к занижению налоговой базы, он подает «уточненку». Отчитаться нужно по месту учета правопреемника (письма ФНС России от 12.05.14 № ГД-4-3/8919@, Минфина России от 05.02.08 № 03-02-07/1-46, УФНС России по г. Москве от 17.11.09 № 16-15/120357 и п. 2 письма ФНС России от 18.11.11 № ЕД-4-3/19308).

 

 

Ситуация седьмая. Реорганизуемая компания не подала сведения по форме 2-НДФЛ за период с начала года до момента окончания реорганизации

 

Когда возникает риск. В любом случае.

 

Перекладывать обязанность реорганизуемой компании по сдаче сведений по форме 2-НДФЛ на правопреемника нельзя. Реорганизуемая организация до момента завершения реорганизации обязана самостоятельно отчитаться перед инспекцией по форме 2-НДФЛ (письмо Минфина России от 19.07.11 № 03-04-06/8-173).

 

Отчетным периодом является период с начала года до даты завершения реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ, письма ФНС России от 26.10.11 № ЕД-4-3/17827@ и от 13.08.09 № 3-5-04/1257@, УФНС России по г. Москве от 21.04.10 № 16-15/042728@ и от 01.04.08 № 09-14/031191).

 

 

Ситуация восьмая. Правопреемник получил от реорганизованной организации амортизируемое имущество

 

Когда возникает риск. Если амортизацию правопреемник начинает начислять в том месяце, когда запись о создании компании внесена в ЕГРЮЛ.

 

Амортизацию можно начислять начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была зарегистрирована реорганизованная компания (подп. 2 п. 5 ст. 259 НК РФ и письмо ФНС России от 09.02.09 № 3-2-13/21). Исключение — если организация-правопреемник зарегистрирована 1-го числа. В этом случае она может амортизировать полученное при регистрации имущество начиная с момента госрегистрации (письма Минфина России от 22.06.15 № 03-03-06/1/35987 и от 14.12.12 № 03-03-06/1/656).

 

См. также: Как начислить НДС при реорганизации


По материалам открытых источников