Статьи из периодических изданий

Оплата труда сотрудников: в каких расходах таятся налоговые риски

Журнал «РНК» № 17, Сентябрь 2015

 

Перечень затрат на оплату труда — открытый: наряду с зарплатой, премиями, надбавками, натуральными выплатами, взносами на ДМС и пр. компания вправе списывать по статье 255 НК РФ любые суммы, переданные работникам на основании трудового или коллективного договора (п. 25 ст. 255 НК РФ). Но инспекторы отказывают в признании расходов, если они не прописаны во внутренних документах компании или носят произвольный характер.

 

Анализ судебной практики за 2015 год показал, какие доводы помогут компании отстоять учет расходов на оплату труда при налогообложении прибыли.




 

Выходное пособие при увольнении по соглашению сторон

 

C 1 января 2015 года в расходы на оплату труда компания может включать выплаты сотруднику, уволенному по соглашению сторон, в размере, предусмотренном в таком соглашении. Теперь это прямо прописано в подпункте 9 пункта 2 статьи 255 НК РФ (письма Минфина России от 20.05.15 № 03-03-06/1/28978, от 19.03.15 № 03-03-06/1/15130, от 16.03.15 № 03-03-06/1/13749, № 03-03-06/1/13741 и № 03-03-06/1/13770, от 27.02.15 № 03-03-06/1/10029 и от 30.01.15 № 03-03-06/1/3654).

 

Ранее на основании этой нормы можно было списывать только те выходные пособия, которые были предусмотрены непосредственно в трудовом или коллективном договоре. Поэтому ведомства неоднократно выступали против учета спорных затрат, если в трудовом или коллективном договоре они не были поименованы. Даже при оформлении соответствующей выплаты отдельным локальным актом (письма ФНС России от 28.07.14 № ГД-4-3/14565@ и УФНС России по г. Москве от 13.01.06 № 21-11/1189).

 

Налоговики на местах также исключали из состава налоговых расходов выходные пособия, оговоренные не в трудовом или коллективном договоре, а в дополнительном соглашении между работником и работодателем. Иногда им это удавалось. Так, в одном из дел суд первой инстанции согласился, что выходное пособие при увольнении сотрудников по соглашению сторон — обоснованный налоговый расход работодателя. Поскольку такие выплаты мотивировали к увольнению неэффективных работников, иной возможности уволить которых у компании не было. Но суды апелляционной и кассационной инстанций решили иначе. Соглашение сторон о расторжении трудового договора — это основание для прекращения трудового договора, а не соглашение, которое бы являлось частью трудового договора (дополнением к нему). Поэтому выплата выходных пособий является правом работодателя. И соответственно спорные суммы нельзя учесть при налогообложении прибыли (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.05.15 № Ф04-17222/2015).

 

Причем суд не принял во внимание тот факт, что на момент рассмотрения спора позицию компании подтверждает прямая норма НК РФ. Поскольку изменения вступили в силу уже после осуществления спорных выплат. А значит, действие новой редакции статьи 255 НК РФ на них не распространяется.

 

Сейчас споры возникают, если выплата при расторжении договора по соглашению сторон не предусмотрена ни в одном внутреннем акте компании (в частности, в положении об оплате труда и премировании сотрудников). Так посчитали, в частности, Верховный суд РФ в определении от 25.02.15 № 301-КГ15-366 и Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 06.03.15 № Ф05-1364/2015 (оставлено в силе определением Верховного суда РФ от 17.06.15 № 305-КГ15-6019).

 

Седьмой арбитражный апелляционный суд также установил, что выплаты не были предусмотрены каким-либо локальным нормативным актом организации, не были оговорены сторонами трудового договора заранее и не были закреплены в качестве гарантии работников. Следовательно, суммы носят произвольный характер и не являются расходами на оплату труда по смыслу статьи 255 НК РФ (постановление от 17.03.15 № 07АП-1225/2015, оставлено в силе постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10.07.15 № Ф04-20773/2015).

 

Взносы по договорам ДМС после увольнения работника

 

Взносы по договорам ДМС, заключенным на срок не менее года, работодатель учитывает в составе затрат по оплате труда (п. 16 ст. 255 НК РФ). Если в течение года список застрахованных лиц изменяется (одни работники увольняются, другие приступают к трудовым обязанностям), но срок действия договора и число застрахованных лиц остается прежним, то и корректировать налоговые расходы не нужно (письма Минфина России от 16.11.10 № 03-03-06/1/731 и от 29.01.10 № 03-03-06/2/11, УФНС России по г. Москве от 28.02.07 № 28-11/018463.1 и от 10.10.07 № 20-12/096637, постановления ФАС Уральского от 15.12.09 № Ф09-9912/09-С3 и Московского от 23.01.08 № КА-А40/14448-07 округов).

 

Если же после увольнения работника нового сотрудника так и не приняли, возможны два варианта развития событий.

 

Работодатель расторгает договор ДМС

 

Расходы, понесенные при заключении договора, восстанавливаются в доходах. Так как нарушаются условия, установленные абзацем 5 пункта 16 статьи 255 НК РФ (письмо Минфина России от 07.06.11 № 03-03-06/1/327). Рискованно с налоговой точки зрения включать в расходы часть взносов, приходящихся на период работы застрахованного сотрудника в компании (письмо Минфина России от 05.08.05 № 03-03-04/1/150).

 

Договор ДМС продолжает действовать

 

Минфин России настаивает, что часть страховой премии, которая приходится на уволенных работников, исключается из состава налоговых расходов (письмо от 05.05.14 № 03-03-06/1/20922). Так же считают и инспекторы на местах.

 

Но у судов иное мнение на этот счет. В частности, Арбитражный суд Уральского округа в постановлении от 29.01.15 № Ф09-9597/14 рассмотрел ситуацию, когда компания включила в расходы на оплату труда взносы по ДМС сотрудников, которые впоследствии вышли на пенсию. На основании положения о работе с пенсионерами, которое является приложением к коллективному договору, за уволившимися пенсионерами сохраняется право на добровольное медицинское страхование до конца года. Расходы по ДМС организация отражает в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора она перечислила страховые взносы. На момент заключения договора страхования и соответственно уплаты взносов сотрудники состояли в трудовых отношениях с компанией. А значит, расходы в налоговом плане обоснованны.

 

Суд также привел два дополнительных аргумента в пользу организации. Во-первых, статья 255 НК РФ содержит ограничение только по сроку, на который заключается договор добровольного медицинского страхования работников. Ограничений по сроку, на который застрахованы работники, и последующему статусу застрахованных лиц нет. Во-вторых, в коллективном договоре с работниками предусмотрено право неработающих пенсионеров на данный вид страхования до конца года.

 

Стоимость питания собственных сотрудников

 

Стоимость продуктов питания, предоставленных персоналу бесплатно в соответствии с условиями трудового или коллективного договора либо в связи с требованиями законодательства, работодатель вправе включить в расходы на оплату труда (п. 4 ст. 255 НК РФ и письмо Минфина России от 06.03.15 № 03-07-11/12142).

 

Но если льготным питанием пользуются сотрудники других организаций, списать указанные затраты за счет налогооблагаемой прибыли не получится. К таким выводам, в частности, пришел Шестой арбитражный апелляционный суд (постановление от 01.04.15 № 06АП-95/2015). В этом деле компания заключила договор возмездного оказания услуг общественного питания, в соответствии с которым контрагент обязуется ежедневно кормить комплексными обедами из четырех блюд работников (своих и привлеченных) заказчика. Стоимость услуг по договору составляет размер, определяемый из расчета фактического количества клиентов за каждый день и стоимости комплексного обеда. Расчетное ежедневное количество человек составляет 40—50, в две смены с 12 до 14 часов.

 

Но налоговики выяснили, что на основании сведений о среднесписочной численности проверяемой компании в организации трудится единственный сотрудник — руководитель. Следовательно, собственных работников в организации нет и коллективные и трудовые договоры она не заключала. А услуги общественного питания приобретались для питания персонала, привлеченного по договорам подряда, которые в свою очередь не предусматривали обязанность осуществлять за счет собственных средств питание лиц, привлеченных к выполнению подрядных работ. Поэтому суд признал затраты на оплату питания физлиц неналоговым расходом компании.

 

Стимулирующие премии

 

Премии к праздничным датам или юбилеям ведомства считают неналоговым расходом компании. Даже если такие выплаты предусмотрены в трудовом или коллективном договоре, они не связаны с результатами трудовой деятельности компании (письма Минфина России от 09.07.14 № 03-03-06/1/33167, от 24.04.13 № 03-03-06/1/14283 и от 15.03.13 № 03-03-10/7999, УФНС России по г. Москве от 05.04.05 № 20-12/22796).

 

Но некоторые суды позволяют учесть при налогообложении прибыли премии, если они предусмотрены трудовым (постановления ФАС Центрального от 15.09.06 № А64-1004/06-11 и Поволжского от 05.04.05 № А55-8485/04-44 округов) или коллективным (постановления Арбитражного суда Уральского от 17.12.14 № Ф09-8372/14 и ФАС Московского от 17.06.09 № КА-А40/4234-09 округов) договором.

 

В 2015 году подобные споры суды решали в пользу инспекций. Так, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 15.04.15 № Ф08-894/2015 отметил, что единовременная выплата премий в связи со знаменательными датами и профессиональными праздниками не связана с производственными результатами и достижениями персонала. А значит, их учет в расходах на оплату труда неправомерен.

 

Если же выплата премии обусловлена трудовыми достижениями, включать ее в налоговые расходы можно. Правда, иногда производственный характер премии приходится доказывать в суде. Подобный спор рассмотрел Арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 17.02.15 № Ф06-20220/2013. В соответствии с коллективным договором руководителю полагалась премия за новаторство и другие успехи в работе, способствующие эффективной производственно-хозяйственной и финансовой деятельности организации. Компания привела письменное обращение гендира, в котором были подробно изложены конкретные новаторские достижения (разработка новых моделей детской обуви), было сказано об увеличении объемов производства, о привлечении допфинансирования, материально-техническом обеспечении предприятия, модернизации оборудования и пр. Поэтому суд согласился, что работодатель обоснованно учел премию руководителя в расходах на оплату труда.

 

В другом споре суд поддержал компанию, которая выплачивала премии по результатам конкурса профессионального мастерства. Выплаты связаны с производственной деятельностью и выполнением трудовых обязанностей, носят поощрительный и стимулирующий характер. Более того, премии выплачивались работникам, непосредственно участвующим в производственно-хозяйственной деятельности, направлены на повышение производительности труда, призваны стимулировать рост профессионализма и повышение качества и объемов производства (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 25.03.15 № Ф09-1336/15).


По материалам открытых источников