Как отразить в учете доплату за совмещение должностей (временное замещение)

Доплаты за совмещение профессий или должностей (за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника) выплачивайте вместе с основной зарплатой (ч. 1 ст. 129 ТК РФ).

Бухучет

Начисление доплат в бухучете отразите так же, как и основную зарплату:

Дебет 20 (25, 26, 44...) Кредит 70

– начислены доплаты за совмещение профессий или должностей (за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника).

Пример отражения в бухучете доплат за совмещение должностей

В марте бухгалтер ООО «Альфа» В.Н. Зайцева, помимо своей основной работы, выполняла обязанности отсутствующего главного бухгалтера. Месяц сотрудница отработала полностью.

Согласно коллективному договору «Альфы», доплата за совмещение должностей составляет 40 процентов оклада по совмещаемой должности. Месячный оклад главного бухгалтера – 40 000 руб. Месячный оклад Зайцевой – 20 000 руб.

Доплата к зарплате Зайцевой составила:
40 000 руб. × 40% = 16 000 руб.

За март ей было начислено:
20 000 руб. + 16 000 руб. = 36 000 руб.

В учете бухгалтер сделал проводку:

Дебет 26 Кредит 70
– 36 000 руб. – начислена Зайцевой зарплата за март.

НДФЛ и страховые взносы

Вне зависимости от системы налогообложения, которую применяет организация, на сумму доплат начислите:

• взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
• взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Сумму доплаты включите в налоговую базу по НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Налог на прибыль

Суммы доплат учитывайте в составе расходов на оплату труда (п. 3 ст. 255 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, момент признания расходов в виде зарплаты (в т. ч. доплат за совмещение профессий или должностей, за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника) зависит от того, к прямым или косвенным расходам они относятся. Косвенные расходы признают в момент начисления (п. 2 ст. 318, п. 4 ст. 272 НК РФ). Прямые расходы учитывают по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Организации, оказывающие услуги, могут учитывать прямые расходы в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Как правило, доплаты за совмещение профессий или должностей, за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника относятся к косвенным расходам. Исключение – доплаты, выплачиваемые сотрудникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг (например, доплаты к окладу производственных рабочих). Они относятся к прямым расходам.

Такой порядок установлен статьей 318 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: может ли производственная организация всегда относить доплаты за совмещение профессий или должностей (за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника) к косвенным расходам? Организация применяет общую систему налогообложения.

Ответ: нет, не может.

Организации самостоятельно определяют перечень прямых расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ, письма Минфина России от 26 января 2006 г. № 03-03-04/1/60 и ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952). Однако деление расходов на прямые и косвенные должно быть экономически оправданно. В противном случае налоговые инспекторы могут пересчитать налог на прибыль.

Так, зарплату (в т. ч. доплаты за совмещение профессий или должностей, за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника), начисленную сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, учитывайте в составе прямых расходов.

Зарплату администрации организации отнесите к косвенным расходам.

Если организация применяет кассовый метод, сумму доплат включите в состав расходов в момент их выплаты сотруднику (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении доплат за совмещение должностей. Организация применяет общую систему налогообложения

ООО «Альфа» платит налог на прибыль ежемесячно, применяет метод начисления. Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний рассчитывает по тарифу 0,9 процента.

В марте бухгалтер «Альфы» В.Н. Зайцева, помимо своей основной работы, выполняла обязанности отсутствующего главного бухгалтера. Согласно коллективному договору «Альфы», доплата за совмещение должностей составляет 40 процентов оклада по совмещаемой должности. Месячный оклад главного бухгалтера – 40 000 руб. Месячный оклад Зайцевой – 20 000 руб. Март она отработала полностью.

Доплата к зарплате Зайцевой составила:
40 000 руб. × 40% = 16 000 руб.

За март ей было начислено:
20 000 руб. + 16 000 руб. = 36 000 руб.

Вся сумма зарплаты включена в налоговую базу по НДФЛ за март. Прав на вычеты по НДФЛ у Зайцевой нет.

Доплата за совмещение должностей была выплачена сотруднице вместе с зарплатой – 3 апреля.

В марте бухгалтер «Альфы» отразил начисление зарплаты сотруднице:

Дебет 26 Кредит 70
– 36 000 руб. – начислена зарплата;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 4680 руб. (36 000 руб. × 13%) – удержан НДФЛ с суммы зарплаты;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР по страховой части трудовой пенсии»
– 7920 руб. (36 000 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
– 1044 руб. (36 000 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
– 1836 руб. (36 000 руб. × 5,1%) – начислены взносы на медицинское страхование в ФФОМС;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
– 324 руб. (36 000 руб. × 0,9%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с суммы зарплаты.

При расчете налога на прибыль в составе расходов бухгалтер учел начисленную зарплату и взносы:
36 000 руб. + 7920 руб. + 1044 руб. + 1836 руб. + 324 руб. = 47 124 руб.

УСН

Если организация выбрала объектом налогообложения доходы за вычетом расходов, доплаты за совмещение профессий или должностей (за временное исполнение обязанностей отсутствующего сотрудника) учтите в расходах при расчете единого налога в момент их выплаты (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 и подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если организация выбрала объектом налогообложения доходы, доплаты на расчет единого налога не повлияют. Такие организации не учитывают расходы, в том числе расходы по зарплате (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

Пример отражения при налогообложении доплат за совмещение должностей. Организация применяет упрощенку, единый налог платит с разницы между доходами и расходами

ООО «Альфа» применяет упрощенку. Единый налог платит с разницы между доходами и расходами. Организация платит взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний по тарифу 0,2 процента.

В марте менеджер по продажам «Альфы» А.С. Кондратьев, помимо своей основной работы, выполнял обязанности младшего специалиста по продажам. Согласно коллективному договору организации доплата за совмещение должностей составляет 40 процентов оклада по совмещаемой должности. Месячный оклад Кондратьева – 22 000 руб. Месячный оклад младшего специалиста по продажам – 16 000 руб. Месяц Кондратьев отработал полностью.

Доплата к зарплате Кондратьева составила:
16 000 руб. × 40% = 6400 руб.

За март ему было начислено:
22 000 руб. + 6400 руб. = 28 400 руб.

Вся сумма зарплаты включена в налоговую базу по НДФЛ за март. Прав на вычеты по НДФЛ у Кондратьева нет. С его зарплаты был удержан НДФЛ в сумме:
28 400 руб. × 13% = 3692 руб.

На сумму зарплаты начислены:

• 28 400 руб. × 22% = 6248 руб. – пенсионные взносы;
• 28 400 руб. × 2,9% = 823,60 руб. – взносы на социальное страхование;
• 28 400 руб. × 5,1% = 1448,40 руб. – взносы в ФФОМС.

На сумму зарплаты начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в сумме:
28 400 руб. × 0,2% = 56,80 руб.

Аванс по зарплате в размере 50 процентов оклада (11 000 руб.) был выплачен Кондратьеву 17 марта. 2 апреля он получил оставшуюся сумму – 13 708 руб. (28 400 руб. – 11 000 руб. – 3692 руб.). В этот же день бухгалтер перечислил в бюджет НДФЛ, взносы на пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с суммы зарплаты.

При расчете авансового платежа по единому налогу за I квартал бухгалтер включил в расходы выплаченный сотруднику аванс по зарплате (11 000 руб.).

При расчете авансового платежа по единому налогу за полугодие бухгалтер включил в расходы выплаченную зарплату, перечисленный в бюджет НДФЛ и страховые взносы в сумме:
13 708 руб. + 3692 руб. + 6248 руб. + 823,60 руб. + 1448,40 руб. + 56,80 руб. = 25 976,80 руб.

ЕНВД

Начисление доплат не окажет влияния на расчет единого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают налог исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

ОСНО и ЕНВД

Сумму доплат к зарплате учитывайте по правилам режима налогообложения, который применяется для деятельности, в которой занят сотрудник.

Если организация совмещает ЕНВД и общую систему налогообложения и сотрудник занят в обоих видах деятельности организации, сумму зарплаты (в т. ч. доплат к зарплате) нужно распределить (п. 9 ст. 274 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Это связано с тем, что при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к деятельности на ЕНВД, учесть нельзя.

Пример учета доплат за совмещение должностей. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

Производственная организация ООО «Производственная фирма "Мастер"» изготавливает мебель. Часть собственной продукции она реализует через магазин площадью 100 кв. м, а часть – непосредственно со склада другим организациям. Помимо мебели собственного производства, организация продает в своем магазине еще покупные изделия и фурнитуру.

В городе, где работает «Мастер», розничная торговля переведена на ЕНВД. По продаже продукции собственного производства организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления). Налог на прибыль платит ежемесячно, применяет метод начисления. Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний рассчитывает по тарифу 0,9 процента.

В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

В феврале бухгалтер «Мастера» В.Н. Зайцева, помимо своей основной работы, выполняла обязанности отсутствующего главного бухгалтера. Согласно коллективному договору организации доплата за совмещение должностей составляет 40 процентов оклада по совмещаемой должности. Месячный оклад главного бухгалтера – 40 000 руб. Месячный оклад Зайцевой – 20 000 руб. Февраль она отработала полностью.

Доплата к зарплате Зайцевой составила:
40 000 руб. × 40% = 16 000 руб.

За февраль ей было начислено:
20 000 руб. + 16 000 руб. = 36 000 руб.

Вся сумма зарплаты включена в налоговую базу по НДФЛ за февраль. Прав на вычеты по НДФЛ у Зайцевой нет.

За февраль общая сумма доходов организации составила 740 000 руб. Причем доходы от торговли через магазин составили 300 000 руб. (из них 140 000 руб. – от продажи собственной мебели). А доходы от торговли со склада предприятия – 440 000 руб. Других доходов у «Мастера» не было.

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения в сумме доходов от всех видов деятельности равна:
(140 000 руб. + 440 000 руб.) : 740 000 руб. = 0,784.

К деятельности организации на общей системе налогообложения относится зарплата сотрудницы в сумме:
36 000 руб. × 0,784 = 28 224 руб.

К деятельности организации на ЕНВД относится зарплата сотрудницы в сумме:
36 000 руб. – 28 224 руб. = 7776 руб.

В феврале в учете бухгалтер организации сделал следующие записи:

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на общей системе» Кредит 70
– 28 224 руб. – начислена зарплата (в части, относящейся к деятельности на общей системе налогообложения);

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на ЕНВД» Кредит 70
– 7776 руб. – начислена зарплата (в части, относящейся к деятельности на ЕНВД);

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
– 4680 руб. (36 000 руб. × 13%) – удержан НДФЛ;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на общей системе» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР»
– 6209,28 руб. (28 224 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы на финансирование страховой части пенсии с зарплаты, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на общей системе» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
– 818,50 руб. (28 224 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование с зарплаты, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на общей системе» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
– 1439,42 руб. (28 224 руб. × 5,1%) – начислены взносы на медицинское страхование в ФФОМС с зарплаты, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на ЕНВД» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР»
– 1710,72 руб. (7776 руб. × 22%) – начислены пенсионные взносы с зарплаты, относящейся к ЕНВД;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на ЕНВД» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
– 225,50 руб. (7776 руб. × 2,9%) – начислены взносы на социальное страхование с зарплаты, относящейся к деятельности организации на ЕНВД;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на ЕНВД» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
– 396,58 руб. (7776 руб. × 5,1%) – начислены взносы на медицинское страхование в ФФОМС с зарплаты, относящейся к деятельности организации на ЕНВД;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на общей системе» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
– 254,02 руб. (28 224 руб. × 0,9%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения;

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности на ЕНВД»
Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
– 69,98 руб. (7776 руб. × 0,9%) – начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты, относящейся к деятельности организации на ЕНВД.

При расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» учел расходы на оплату труда и взносы в сумме:
28 224 руб. + 6209,28 руб. + 818,50 руб. + 1439,42 руб. + 254,02 руб. = 36 945,22 руб.

Страховые взносы организация перечислила в бюджет 12 марта.

На сумму уплаченных страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, относящихся к деятельности организации, переведенной на ЕНВД, в размере 2402,78 руб. (1710,72 руб. + 225,50 руб. + 396,58 руб. + 69,98 руб.) бухгалтер уменьшил сумму этого налога за I квартал.