Форма и порядок ведения книги учета утверждены приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Записи и исправления
В книге учета доходов и расходов организации и предприниматели, применяющие упрощенку, должны отражать хозяйственные операции, совершенные в отчетном (налоговом) периоде.
Ситуация: нужно ли отражать в книге учета доходов и расходов хозяйственные операции, которые не влияют на расчет единого налога при упрощенке?
По общему правилу не нужно, однако есть исключения для некоторых видов расходов.
Книга учета доходов и расходов представляет собой регистр налогового учета, предназначенный для правильного формирования налоговой базы по единому налогу при упрощенке. Никаких других целей ведение этой книги не преследует. Поэтому отражать в ней хозяйственные операции, не влияющие на расчет единого налога, необязательно. Это следует из положений статьи 346.24 Налогового кодекса РФ.
Раздел I книги включает в себя пять граф.
В графах 1–3 отражаются реквизиты первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственной операции, и содержание самой операции.
В графе 4 отражаются суммы доходов, учитываемых при расчете налоговой базы. Эту графу заполняют все организации независимо от выбранного ими объекта налогообложения. Состав доходов, которые должны быть указаны в графе 4, приведен в пункте 2.4 приложения 2 к приказу Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
В графе 5 отражаются суммы расходов, учитываемых при расчете налоговой базы. Состав расходов, которые могут быть указаны в этой графе, и порядок их отражения приведен в абзаце 1 пункта 2.5 приложения 2 к приказу Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, заполняют графу 5 в обязательном порядке.
Организации, которые платят единый налог с доходов, обязаны отразить в данной графе:
– расходы за счет бюджетных средств, связанные с выполнением мероприятий, направленных на снижение безработицы;
– расходы за счет субсидий, полученных на поддержку малого и среднего бизнеса в соответствии с Законом от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ.
Такие расходы отражайте в порядке, установленном пунктом 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.
Другие расходы организации, которые платят единый налог с доходов, могут указывать в этой графе по собственному усмотрению.
Об этом сказано в абзацах 2–5 пункта 2.5 приложения 2 к приказу Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Следует отметить, что при ведении книги организация должна обеспечить полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для расчета налога (п. 1.2 приложения 2 к приказу Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н). Если при проверке налоговая инспекция установит, что хозяйственные операции, влияющие на определение налоговой базы, в книге учета доходов и расходов не отражены (отражены неправильно), она сможет привлечь организацию к ответственности по статье 120 Налогового кодекса РФ.
Записи о хозяйственных операциях вносите в книгу учета в хронологическом порядке на основании первичных документов (п. 1.1 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н).
Все показатели в книге учета доходов и расходов указывайте в полных рублях, без копеек. Это указано в титульном листе формы книги и подтверждается письмом Минфина России от 4 сентября 2013 г. № 03-11-11/36391.
Периодичность открытия книг
На каждый новый налоговый период (год) открывайте новую книгу учета (п. 1.4 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н). Книгу учета доходов и расходов составляйте в единственном экземпляре.
Ситуация: нужно ли заводить новую книгу учета доходов и расходов после реорганизации организации в форме преобразования? После реорганизации организация подала в налоговую инспекцию заявление о применении упрощенки
Ответ: да, нужно.
Преобразование организации представляет собой изменение ее организационно-правовой формы (п. 5 ст. 58 ГК РФ). Например, до реорганизации организация была ООО, после стала ЗАО. В результате такой реорганизации организация со старой организационно-правовой формой признается ликвидированной. Организация с преобразованной организационно-правовой формой – вновь созданной. Об этом сказано в пункте 1 статьи 16 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ.
Для организации, созданной после начала календарного года (т. е. после 1 января), налоговым является период со дня создания до конца года (п. 2 ст. 55 НК РФ). На каждый налоговый период организация должна открывать новую книгу учета доходов и расходов (п. 1.4 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н). Поэтому, если после реорганизации в форме преобразования организация продолжила применять упрощенку, заведите новую книгу учета доходов и расходов.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 2 октября 2006 г. № 03-11-04/2/194.
Обособленные подразделения
Ситуация: как вести книгу учета доходов и расходов при упрощенке, если организация (автономное учреждение) имеет обособленное подразделение, которое не является филиалом (представительством) и не указано в учредительных документах?
При наличии таких обособленных подразделений нужно вести одну (общую) книгу учета в целом по организации.
Законодательство не требует раздельного учета доходов и расходов головного отделения и обособленного подразделения организации, применяющей упрощенку. Данной позиции придерживается и налоговая служба (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 22 декабря 2004 г. № 21-09/82459 и УМНС России по г. Москве от 6 мая 2004 г. № 21-09/30814).
Это правило не действует, если обособленное подразделение переведено на ЕНВД. Доходы и расходы по разным видам деятельности нужно учитывать раздельно (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). При этом в книге учета отражаются только те доходы и расходы, которые влияют на расчет единого налога при упрощенке (ст. 346.24 НК РФ). Поэтому, если обособленное подразделение платит ЕНВД, в книге учета доходов и расходов фиксируйте только показатели по деятельности организации на упрощенке. Доходы и расходы по деятельности, переведенной на ЕНВД, в ней отражать не нужно.
Способы ведения книги
Книгу учета доходов и расходов можно вести как на бумаге, так и в электронном виде (п. 1.4 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н).
В зависимости от того, в каком виде ведется книга учета, порядок ее оформления различается.
Если налогоплательщик ведет книгу учета на бумаге, до начала записей в ней необходимо сделать следующее:
– заполнить титульный лист;
– сшить и пронумеровать страницы. На последней странице прошнурованной и пронумерованной книги указать количество содержащихся в ней страниц;
– заверить подписью руководителя и печатью организации.
Это следует из положений пунктов 1.4 и 1.5 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Если налогоплательщик ведет книгу учета в электронном виде, то по окончании налогового периода книгу нужно:
– вывести на печать;
– сшить, пронумеровать страницы и указать их количество на последней странице;
– заверить подписью руководителя и печатью организации.
По итогам каждого отчетного периода (I квартал, полугодие и девять месяцев) книгу учета, которая ведется в электронном виде, тоже нужно распечатывать на бумаге.
Это следует из положений пунктов 1.4 и 1.5 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Ситуация: обязана ли организация (автономное учреждение) на упрощенке закрепить в учетной политике способ ведения книги учета доходов и расходов (на бумаге или в электронном виде)?
Ответ: нет, не обязана.
Законодательство не требует, чтобы способ ведения книги учета доходов и расходов был отражен в учетной политике. Выбранный порядок ведения книги учета налогоплательщик может закрепить как в учетной политике, так и в приказе руководителя.
Ситуация: можно ли в середине года перейти на ведение книги учета доходов и расходов в электронном виде?
Ответ: да, можно.
Порядок, утвержденный приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н, не запрещает менять способ ведения книги учета доходов и расходов в течение календарного года. Поэтому налогоплательщик может перейти на компьютерное оформление книги учета с начала любого квартала. Например, с 1 апреля или с 1 октября.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 16 января 2007 г. № 03-11-05/4. Несмотря на то что это письмо основано на положениях прежнего Порядка заполнения книги учета доходов и расходов, ими можно руководствоваться и в настоящее время, поскольку правила в этой части не изменились.
Регистрация книги в инспекции
Ситуация: должна ли организация (автономное учреждение) регистрировать в налоговой инспекции книгу учета доходов и расходов?
Ответ: нет, не должна.
Налоговый кодекс РФ не возлагает на налогоплательщиков обязанность по регистрации книги учета доходов и расходов. В статье 346.24 Налогового кодекса РФ сказано только, что организации на упрощенке должны вести учет доходов и расходов в книге, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России.
Порядком заполнения книги доходов и расходов, утвержденным приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н, обязанность налогоплательщика заверять книгу в налоговой инспекции также не предусмотрена. Причем это касается как книг, которые составляются на бумажных носителях, так и книг, которые организации ведут в электронном виде. Таким образом, представлять на регистрацию книги учета, которые организации ведут в 2013 году, не требуется. Минфин России подтверждает эту позицию (письмо от 11 февраля 2013 г. № 03-11-11/62).
Прежний порядок заполнения книг доходов и расходов предусматривал их регистрацию в налоговой инспекции (п. 1.5 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 154н). На основании этого документа представители финансового ведомства приходят к выводу, что книги учета за 2012 год подлежат заверению в налоговых инспекциях (письмо Минфина России от 11 февраля 2013 г. № 03-11-11/62).
Однако в ФНС России и раньше считали, что подавать книги учета на регистрацию в налоговые инспекции организации не должны (письма от 16 августа 2011 г. № АС-4-3/13352, от 3 февраля 2010 г. № ШС-22-3/84). Опираясь на положения Налогового кодекса РФ, в котором обязанность регистрировать книги учета напрямую не предусмотрена (не установлены ни сроки, ни порядок представления книг на регистрацию), представители налоговой службы поясняли, что инспекции не вправе требовать от налогоплательщиков эти книги для заверения. По мнению ФНС России, книга учета доходов и расходов может быть заверена только по просьбе налогоплательщика.
Внесение изменений в книгу
Если налогоплательщик ведет книгу учета доходов и расходов на бумажном носителе, изменения вносите в следующем порядке:
- зачеркните неверное значение показателя;
- впишите правильное значение и дату внесения исправления;
- сделанные записи заверьте подписью руководителя и печатью организации.
Об этом сказано в пункте 1.6 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Порядок корректировки книги учета доходов и расходов в электронном виде официально не установлен. На практике исправления вносятся с помощью дополнительных или сторнировочных записей (в зависимости от вида исправлений) непосредственно в электронной базе данных. Если ошибка в книге учета доходов и расходов обнаружена после того, как книгу распечатали и прошнуровали по окончании года, исправления внесите в том же порядке, как и в случае ведения книги на бумажном носителе.
Изменения, которые налогоплательщик вносит в книгу учета доходов и расходов, должны быть обоснованы. Для этого у организации должны быть четкие аргументы, подтверждающие правомерность изменений, например, первичные документы, справки бухгалтерии и т. д. Это следует из положений пункта 2 статьи 346.16, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ и пункта 1.6 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. № 135н.
Изменения в связи с занижением налога
Если в расчете налоговой базы обнаружена ошибка, которая повлекла за собой неполную уплату налога в бюджет, в книгу учета доходов и расходов нужно внести исправления. Данные следует уточнять за тот период, в котором была допущена ошибка. Одновременно с исправлением данных в книге учета доходов и расходов налогоплательщик обязан составить и сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по единому налогу.
Если период, в котором была допущена ошибка, установить невозможно, исправления вносите в данные за тот период, когда ошибка была обнаружена. В этом случае уточненная налоговая декларация не подается.
Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 54 и пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ.
Изменения в связи с завышением налога
Если в расчете налоговой базы обнаружена ошибка, которая повлекла за собой переплату по налогу, налогоплательщик вправе:
- внести изменения в расчет налоговой базы за тот период, в котором ошибка была допущена (но не обязан этого делать);
- исправить ошибку, пересчитав налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором эта ошибка была обнаружена. Таким способом можно воспользоваться независимо от того, известен ли период, в котором была допущена ошибка, или нет;
- не предпринимать никаких мер по исправлению ошибки (например, если сумма переплаты незначительна).
Решение о представлении в инспекцию уточненной налоговой декларации в этих случаях организация принимает самостоятельно.
Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 54 и пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ.
