Когда нужно начислять НДС
При передаче для собственных нужд товаров (выполнении работ, оказании услуг), расходы на приобретение которых не уменьшают налогооблагаемую прибыль (в т. ч. через амортизационные отчисления), нужно начислить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Обязанность по начислению НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд может возникнуть только при одновременном выполнении следующих двух условий:
- имела место фактическая передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) структурным подразделениям организации, в том числе обслуживающим производствам и хозяйствам или обособленным подразделениям (письма Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132 и МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088);
- затраты по переданным товарам (услугам) нельзя учесть в составе расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль.
В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 16 июля 2010 г. № А29-8359/2009, Московского округа от 6 апреля 2009 г. № КА-А40/2402-09).
При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления начислить НДС нужно в любом случае (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом не имеет значения, учитывает организация стоимость таких строительно-монтажных работ при расчете налога на прибыль или нет. Подробнее об этом см. Как рассчитать НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления.
О том, какие записи нужно делать в бухучете при начислении НДС с операции по передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, см. Как отразить НДС в бухгалтерском и налоговом учете.
Пример определения обязанности по начислению НДС при выполнении ремонтных работ для собственных нужд
На балансе кондитерской фабрики ООО «Альфа» находится детский сад. Плата за содержание детей в детском саду с родителей – сотрудников фабрики не взимается.
Вспомогательное подразделение фабрики выполнило ремонтные работы как в детском саду, так и в производственных помещениях организации. Со стоимости ремонтных работ, выполненных в производственных помещениях, бухгалтер НДС не начислил, поскольку расходы на содержание таких помещений уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).
Расходы на проведение ремонтных работ в детском саду при расчете налога на прибыль не учитываются, так как они не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому со стоимости ремонтных работ в детском саду бухгалтер «Альфы» начислил НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Когда не нужно начислять НДС
Если затраты на переданные для собственных нужд товары (услуги) можно учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, НДС начислять не нужно.
Также не нужно начислять НДС:
- при передаче товаров (работ, услуг), перечисленных в пунктах 2 и 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ.
Кроме того, не должны начислять НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд:
- организации, применяющие специальные налоговые режимы. Они не являются плательщиками НДС по всем операциям, кроме ввоза товаров в Россию, операций по договорам совместной деятельности, доверительного управления имуществом, а также по концессионным соглашениям (п. 2 ст. 346.11, п. 3 ст. 346.1, абз. 3 п. 4 ст. 346.26 НК РФ);
- организации, передающие товары (работы, услуги) структурным подразделениям, расположенным в государствах − участниках Таможенного союза (письмо Минфина России от 28 февраля 2013 г. № 03-07-08/5906).
Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости переданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), которые не были учтены при расчете налога на прибыль? По Налоговому кодексу такие расходы могут уменьшать налогооблагаемую прибыль
Нет, не нужно.
Объектом обложения НДС являются операции по передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не учитываются при расчете налога на прибыль (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Из этого определения следует, что обязанность по начислению НДС напрямую связана с невозможностью включения расходов по таким операциям в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Налогооблагаемую прибыль уменьшают любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с деятельностью, направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Закрытый перечень расходов, которые не учитываются при налогообложении прибыли, приведен в статье 270 Налогового кодекса РФ.
Если расходы, возникающие при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд, соответствуют критериям статьи 252 и не указаны в статье 270 Налогового кодекса РФ, то они должны входить в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. А это исключает отнесение таких расходов к объекту обложения НДС, предусмотренному подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ, даже если организация не использовала законное право на уменьшение налогооблагаемой прибыли и неправильно отражала расходы в налоговом учете.
Таким образом, если организация ошибочно не включила в состав расходов стоимость товаров (работ, услуг), переданных для собственных нужд, она не обязана начислять НДС по этой операции.
Правомерность такого подхода подтверждает Президиум ВАС РФ в постановлении от 19 июня 2012 г. № 75/12.
Следует отметить, что, по сути, постановление Президиума ВАС РФ от 19 июня 2012 г. № 75/12 является прецедентным. В нем сказано, что ранее принятые судебные акты по аналогичным делам могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса РФ (по вновь открывшимся обстоятельствам).
Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости бракованной продукции (неисправимый брак), переданной в другое структурное подразделение организации для переработки (использования в качестве производственного сырья)?
Нет, не нужно.
НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд нужно начислить только при одновременном выполнении двух условий:
- имела место фактическая передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) структурным подразделениям организации, в том числе обслуживающим производствам и хозяйствам или обособленным подразделениям (письма Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132 и МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088);
- затраты на приобретение переданных товаров (работ, услуг) нельзя учесть в составе расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Если в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов организация использует продукцию собственного производства (например, неисправимый внутренний брак), ее можно учесть в составе материальных расходов (п. 1 и 4 ст. 254 НК РФ). Следовательно, начислять НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ в данном случае не нужно.
Пример расчета и отражения в бухучете НДС при выявлении бракованной продукции. Часть продукции передается в переработку в другое структурное подразделение, часть используется для собственных нужд организации
ООО «Производственная фирма "Мастер"» (деревообрабатывающий комбинат) реализует продукцию собственного производства – мебель и межкомнатные двери.
Специалисты отдела технического контроля (ОТК) обнаружили, что часть готовой продукции (20 дверных полотен) из-за сбоя оборудования получила неустранимые повреждения. Эта готовая продукция была признана неисправимым внутренним браком. Виновники брака отсутствуют.
По решению директора производства в I квартале забракованная готовая продукция была передана:
- 18 дверных полотен – в цех вспомогательного производства на переработку в качестве материалов для изготовления ДСП;
- 2 дверных полотна – в детский сад, находящийся на балансе «Мастера». Плата за содержание детей в детском саду с родителей – сотрудников деревообрабатывающего комбината не взимается.
Себестоимость единицы готовой продукции (межкомнатной двери) – 6000 руб.
В IV квартале прошлого года отпускная цена (без НДС) одного дверного полотна, реализуемого комбинатом на сторону, составляла 10 000 руб./шт.
Со стоимости дверных полотен, переданных в цех вспомогательного производства на переработку, бухгалтер комбината НДС не начислил, поскольку материальные расходы вспомогательного производства уменьшают базу по налогу на прибыль (п. 1 ст. 254 НК РФ).
Расходы на содержание детского сада базу по налогу на прибыль не уменьшают, так как они не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому со стоимости готовой продукции, переданной в детский сад, бухгалтер «Мастера» начислил НДС.
Бухгалтер организации определил налоговую базу по НДС при передаче готовой продукции для собственных нужд, исходя из отпускных цен таких же партий дверных полотен, реализованных комбинатом на сторону в предыдущем квартале.
По операции передачи готовой продукции для собственных нужд был начислен НДС в сумме 3600 руб. (10 000 руб./шт. × 2 шт. × 18%).
В I квартале бухгалтер комбината сделал такие проводки:
Дебет 28 субсчет «Неисправимый брак» Кредит 20
– 120 000 руб. (6000 руб./шт. × 20 шт.) – списана себестоимость бракованной готовой продукции;
Дебет 10 Кредит 28 субсчет «Неисправимый брак»
– 120 000 руб. – оприходована бракованная готовая продукция на склад;
Дебет 23 Кредит 10
– 108 000 руб. (6000 руб./шт. × 18 шт.) – передана в цех на переработку забракованная продукция;
Дебет 29 Кредит 10
– 12 000 руб. (6000 руб./шт. × 2 шт.) – передана в детский сад, находящийся на балансе комбината, забракованная продукция;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3600 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.
Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости материалов, списанных в результате порчи?
Нет, не нужно.
НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд нужно начислить только при одновременном выполнении двух условий:
- имела место фактическая передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) структурным подразделениям организации, в том числе обслуживающим производствам и хозяйствам или обособленным подразделениям (письма Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132 и МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088);
- затраты на приобретение переданных товаров (работ, услуг) нельзя учесть в составе расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль.
При списании материалов в связи с их порчей передачи материальных ценностей структурным подразделениям, как правило, не происходит. Поэтому начислять при этом НДС не нужно.
Если же часть испорченных материалов организация передаст структурному подразделению для собственных нужд, то начислить НДС нужно будет только со стоимости испорченных материалов, не учтенных в составе налоговых расходов.
Такой порядок следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ.
Пример расчета и отражения в бухучете НДС при выявлении порчи материалов. Часть испорченных материалов списывается из-за непригодности, а часть используется для собственных нужд организации
В ходе инвентаризации ООО «Альфа» обнаружило, что часть хранящихся на складе лакокрасочных материалов испорчена из-за длительного хранения. Материалы были приобретены у поставщика, применяющего упрощенку. Фактическая себестоимость испорченных лакокрасочных материалов составляет 12 000 руб.
Полностью испорченные лакокрасочные материалы на сумму 10 000 руб. были уничтожены. Остальная часть материалов (на сумму 2000 руб.) была использована при подготовке отопительной системы детского сада, находящегося на балансе «Альфы», к консервации на летний период. Дети сотрудников «Альфы» посещают детский сад бесплатно.
Расходы на содержание детского сада базу по налогу на прибыль не уменьшают, так как они не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому со стоимости испорченных материалов, переданных в детский сад, бухгалтер «Альфы» начислил НДС.
Операций по реализации идентичных (однородных) товаров у «Альфы» не было. Рыночная стоимость использованных лакокрасочных материалов составила 2500 руб.
Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие проводки:
Дебет 94 Кредит 10
– 10 000 руб. – списана стоимость испорченных лакокрасочных материалов;
Дебет 29 Кредит 10
– 2000 руб. – списана стоимость лакокрасочных материалов, переданных детскому саду;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 450 руб. (2500 руб. × 18%) – начислен НДС к уплате в бюджет исходя из рыночной стоимости переданных материалов;
Дебет 91-2 Кредит 29
– 2000 руб. – себестоимость использованных лакокрасочных материалов учтена в составе прочих расходов.
Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости мебельного гарнитура, купленного для перепродажи, но переданного в офис для собственных нужд? Стоимость гарнитура – более 100 000 руб.
Нет, не нужно.
Предметы мебели (c 2016 года – стоимостью более 100 000 руб. за единицу), используемые организацией в собственном офисе для управленческих нужд, признаются основными средствами, которые используются в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 257 НК РФ). Для целей налогообложения прибыли такие объекты включаются в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Их стоимость организация учитывает в расходах путем начисления амортизации (подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ). Следовательно, для начисления НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ (при передаче для собственных нужд) оснований нет.
Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости имущества (бытовой техники и т. п.), приобретенного для совместного использования сотрудниками и посетителями организации? Стоимость имущества не учитывается в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль
Нет, не нужно.
Совместное использование (потребление) сотрудниками и посетителями организации приобретенного ею имущества можно квалифицировать:
- либо как реализацию (безвозмездную передачу) товаров (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ);
- либо как передачу товаров для собственных нужд организации (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Объектом обложения НДС признается реализация или безвозмездная передача товаров, в ходе которой меняется их собственник (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 НК РФ). Из писем Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-07/133 и от 12 мая 2010 г. № 03-03-06/1/327 следует, что при безвозмездной передаче объект обложения НДС возникает, только если право собственности на приобретенное имущество передается конкретным лицам. Если же имущество приобретено для нужд организации, право собственности на это имущество конкретным лицам не передается, а характер его использования не связан с производством и реализацией, начислять НДС на стоимость имущества не нужно.
Что касается передачи товаров для собственных нужд, обязанность по начислению НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд может возникнуть только при одновременном выполнении двух условий:
- имела место фактическая передача товаров (работ, услуг) структурным подразделениям организации, в том числе обслуживающим производствам и хозяйствам или обособленным подразделениям (письма Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132 и МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088);
- затраты на приобретение переданных товаров (работ, услуг) нельзя учесть в составе расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль.
В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 16 июля 2010 г. № А29-8359/2009, Московского округа от 6 апреля 2009 г. № КА-А40/2402-09).
В рассматриваемой ситуации приобретенное имущество структурным подразделениям не передается – оно поступает в совместное обезличенное использование (потребление) сотрудниками и посетителями организации, то есть неопределенным кругом лиц. Поскольку первое из обязательных условий не выполняется, у организации нет оснований для начисления НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ. Несмотря на то что стоимость этого имущества не уменьшает налогооблагаемую прибыль.
Учитывая, что приобретенное имущество не используется в операциях, облагаемых НДС, в рассматриваемой ситуации у организации нет оснований для предъявления «входного» НДС по этому имуществу к вычету (письмо Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-07/133).
Ситуация: нужно ли начислить НДС со стоимости готовой продукции, переданной в торговое подразделение производственной организации для оформления комнаты образцов?
Нет, не нужно.
Расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов относятся к расходам на рекламу и включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией в полном объеме (п. 4 ст. 264 НК РФ). Таким образом, если готовая продукция передана для оформления комнаты образцов, при соблюдении всех необходимых условий ее стоимость можно учесть при налогообложении прибыли. Следовательно, для начисления НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ (при передаче для собственных нужд) оснований нет.
Определение налоговой базы
Правила определения налоговой базы при передаче товаров (работ, услуг) для собственных нужд установлены в пункте 1 статьи 159 Налогового кодекса РФ. При этом возможны два варианта:
- в предыдущем квартале организация продавала идентичные (а при их отсутствии – однородные) материальные ценности (аналогичные работы, услуги);
- в предыдущем квартале организация идентичные и однородные материальные ценности (аналогичные работы, услуги) не продавала.
Если в предыдущем квартале организация продавала идентичные (однородные) материальные ценности (аналогичные работы, услуги), то НДС нужно рассчитать исходя из их цены (п. 1 ст. 159 НК РФ).
Пример расчета и отражения в бухучете НДС при передаче товаров для собственных нужд. В предыдущем квартале организация продавала идентичные материальные ценности
ООО «Альфа» (кондитерская фабрика) реализует как продукцию собственного производства (кондитерские изделия), так и покупные товары (продукты питания). Учет товара ведется по покупным ценам.
Во II квартале для проведения корпоративного праздника – юбилея организации – в столовую фабрики были переданы:
- со склада готовой продукции – партия кондитерских изделий себестоимостью 6000 руб., облагаемые НДС по ставке 18 процентов;
- со склада покупных товаров – партия продуктов питания (макаронные изделия, крупы, масло растительное) себестоимостью 2000 руб., облагаемые НДС по ставке 10 процентов (подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ).
В I квартале отпускная цена (без НДС) таких же партий кондитерских изделий и продуктов питания, реализованных фабрикой на сторону, составила:
- по кондитерским изделиям – 15 000 руб.;
- по продуктам питания – 3000 руб.
Бухгалтер организации определил налоговую базу по НДС при передаче готовой продукции и товаров для собственных нужд, исходя из отпускных цен таких же партий кондитерских изделий и продуктов питания, реализованных фабрикой на сторону в предыдущем квартале.
По операциям передачи готовой продукции и товаров для собственных нужд был начислен НДС в сумме 3000 руб., в том числе:
- по кондитерским изделиям – 2700 руб. (15 000 руб. × 18%);
- по продуктам питания – 300 руб. (3000 руб. × 10%).
Во II квартале бухгалтер фабрики сделал в учете такие проводки:
Дебет 29 Кредит 43
– 6000 руб. – передана в столовую партия продукции собственного производства;
Дебет 29 Кредит 41
– 2000 руб. – передана в столовую партия покупных товаров;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет;
Дебет 91-2 Кредит 29
– 8000 руб. (6000 руб. + 2000 руб.) – учтена в составе прочих расходов себестоимость использованных для собственных нужд продуктов питания и кондитерских изделий.
Если в предыдущем квартале организация идентичные (однородные) материальные ценности (аналогичные работы, услуги) не продавала, то НДС нужно начислить исходя из рыночных цен таких товаров (работ, услуг) без включения в них налога (п. 1 ст. 159 НК РФ).
Пример расчета и отражения в бухучете НДС при передаче товаров для собственных нужд. В предыдущем квартале организация идентичные (однородные) материальные ценности не продавала
ООО «Альфа» (кондитерская фабрика) реализует как продукцию собственного производства (кондитерские изделия), так и покупные товары (продукты питания). Учет товаров ведется по покупным ценам.
Во II квартале для проведения корпоративного праздника – юбилея кондитерской фабрики – в столовую фабрики были переданы:
- со склада готовой продукции – партия кондитерских изделий себестоимостью 6000 руб., облагаемые НДС по ставке 18 процентов;
- со склада покупных товаров – партия продуктов питания (макаронные изделия, крупы, масло растительное) себестоимостью 2000 руб., облагаемые НДС по ставке 10 процентов (подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ).
В I квартале идентичные (однородные) кондитерские изделия и продукты питания фабрика не продавала. По данным финансовой службы фабрики в I квартале рыночная стоимость (без НДС) таких же партий идентичных кондитерских изделий и продуктов питания, реализованных другими производителями, составила:
- кондитерских изделий – 15 000 руб.;
- продуктов питания – 3000 руб.
Бухгалтер «Альфы» определил налоговую базу по НДС при передаче для собственных нужд готовой продукции и товаров, исходя из рыночных цен.
Общая сумма НДС к уплате в бюджет по данной операции составит 3000 руб., в том числе:
- по кондитерским изделиям – 2700 руб. (15 000 руб. × 18%);
- по продуктам питания – 300 руб. (3000 руб. × 10%).
Во II квартале бухгалтер фабрики сделал в учете такие проводки:
Дебет 29 Кредит 43
– 6000 руб. – передана в столовую партия продукции собственного производства;
Дебет 29 Кредит 41
– 2000 руб. – передана в столовую партия продуктов питания;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет;
Дебет 91-2 Кредит 29
– 8000 руб. (6000 руб. + 2000 руб.) – учтена в составе прочих расходов себестоимость использованных для собственных нужд продуктов питания и кондитерских изделий.
Ставка НДС
При выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд применяйте ставку 18 процентов. При передаче товаров ставку НДС (18 или 10 процентов) определите в зависимости от вида передаваемых товаров. Это следует из статьи 164 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. Какие операции облагаются по ставке 18 %, Какие операции облагаются по ставке 10 %.
Когда начислять НДС
НДС начисляйте к уплате в бюджет в момент передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) для собственных нужд (п. 11 ст. 167 НК РФ).
Счет-фактура
При начислении НДС с переданных для собственных нужд товаров (выполненных работ, оказанных услуг) составьте счет-фактуру (п. 3 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
Восстановление НДС
Входной НДС по товарам, переданным для собственных нужд (использованным для выполнения работ, оказания услуг для собственных нужд), восстанавливать не нужно. Подробнее об этом см. В каких случаях нужно восстановить входной НДС.
