Налоговые агенты
Налоговые агенты, помимо начисления и уплаты налога с собственной прибыли, должны отражать в учете суммы, удержанные из доходов своих контрагентов. Порядок бухучета этих сумм зависит от вида доходов, с которых удерживается налог.
| Виды доходов | Проводки | ||
|---|---|---|---|
| Дебет | Кредит | Назначение | |
| Доходы от операций с ценными бумагами | 91-2 | 66 (67) | Начислены проценты по ценным бумагам (займам) |
| 66 (67) | 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | Удержан налог на доходы с процентов по ценным бумагам (займам) | |
| Выплата дивидендов | 84 | 75-2 | Начислены дивиденды |
| 75-2 | 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | Удержан налог на доходы при выплате дивидендов | |
| Доходы от использования интеллектуальной собственности | 20 | 76 | Начислены лицензионные платежи |
| 76 | 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | Удержан налог с выплат за использование объектов интеллектуальной собственности | |
| Доходы, полученные иностранной организацией от реализации имущества | 08 | 76 | Отражена задолженность перед продавцом за приобретенный объект основных средств |
| 76 | 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | Удержан налог с доходов иностранной организации от реализации имущества | |
| Прочие доходы (например, доходы, выплаченные иностранной организации за аренду ее имущества) | 20 (26,44) | 76 | Начислена арендная плата |
| 76 | 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» | Удержан налог на доходы с арендной платы | |
Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счета 66, 68, 75, 76).
Как отражать налог на прибыль в бухучете консолидированной группы
Ситуация: как ответственному участнику консолидированной группы отразить в бухучете налог на прибыль, начисленный другими участниками?
Прежде чем отразить налог на прибыль к уплате на счете 68, сформируйте его в целом по консолидированной группе (КГН) на счете 78. При этом, формируя налог, каждый участник должен соблюдать ПБУ 18/02.
Несмотря на то что счет 78 не предусмотрен Планом счетов, его удобно использовать для синтетического учета расчетов между участниками КГН. Именно так рекомендуется поступать и в письме Минфина России от 16 марта 2012 г. № 07-02-06/56. Ведь формально обязательства перед бюджетом может определить только ответственный участник в целом по КГН.
При этом собственный налог каждого участника – это еще не обязательства перед бюджетом. Только после того как все сведения о налоге участников будут собраны, можно определить общую сумму.
Что участники отражают на счете 78, перечислено в таблице:
| Ответственный участник КГН | Прочие участники КГН |
|---|---|
| Текущий налог на прибыль с собственной налоговой базы. Вместо счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». Налог надо формировать в общем порядке, то есть, балансируя на счете 78 условный расход/доход, постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства | |
| Расчеты со всеми участниками КГН по налогу | Расчеты с ответственным участником по налогу |
| Разницу между налогом на прибыль с собственной налоговой базы и тем, что нужно перечислить ответственному участнику, исходя из условий договора о создании КГН | |
| Начисление налога на прибыль в целом по группе | - |
Разницы между собственным налогом и суммой, причитающейся с любого участника
Разницы с собственной налоговой базы каждого участника и теми суммами, что перераспределяют согласно договору КГН, относят на счете 99 «Прибыли и убытки». Этот показатель повлияет на величину чистой прибыли участника.
К слову, возникать подобные разницы могут, если налог в группе перераспределяют исходя из доли, приходящейся на участника. То есть когда сначала определяют общий размер налога по группе. Далее налог перераспределяют ответственному участнику в той доле, которая определена для каждого участник договором. При этом размер налога конкретного участника не имеет значения. Перераспределять налог могут и по другому принципу, записанному в договоре КГН.
В бухучете каждого участника группы расчеты, связанные с уплатой налога на прибыль, отражают следующими проводками:
Дебет 78 Кредит 51
– перечислены ответственному участнику деньги на уплату налога на прибыль (для всех участников группы, кроме ответственного);
Дебет 99 Кредит 78
– списана разница между текущим налогом на прибыль и той, которая причитается с участника, если указанная разница отрицательная;
Дебет 78 Кредит 99
– списана разница между текущим налогом на прибыль и той, которая причитается с участника, если указанная разница положительная.
Отчет о финансовых результатах заполняют исходя из того как финансовый результат зафиксирован по итогам отчетного периода.
Прибыль. По строке 2410 «Текущий налог на прибыль» отражают налог на прибыль, сформированный участником с собственной налоговой базы. Разницу между этим показателем и обязательствами участника по договору КГН отразите отдельно по вписываемой строке 2465 «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков». Отрицательную разницу укажите в круглых скобках, а положительную без скобок.
Убыток. Если по итогам отчетного периода участником получен убыток, отложенный налоговый актив не формируют. В такой ситуации величину текущего налога на прибыль отразите по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» без скобок.
Если еще до входа в КГН участник получал убыток, у него могут остаться несписанные отложенные налоговые активы. Они не уменьшают налоговую базу КГН. Списывают их такой проводкой:
Дебет 99 Кредит 09
– списан отложенный налоговый актив, не уменьшающий консолидированную налоговую базу (эта проводка должны быть сделана в последнем отчетном периоде до вхождения участника в консолидированную группу).
Операции, которые отражает только ответственный участник
Ответственный участник КГН также делает следующие записи:
Дебет 78 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– начислен налог на прибыль в целом по КГН;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 51
– перечислен в бюджет налог на прибыль КГН.
Ответственному участнику целесообразно открыть отдельные субсчета к счету 78 для расчетов по налогу на прибыль с каждым участником. В том числе и на себя. Это упростит контроль за обязательствами участников исходя из условий договора КГН.
Погашение обязательств участников КГН ответственный отражает проводкой:
Дебет 51 Кредит 78
– получены денежные средства от участника группы в счет погашения обязательства по уплате налога на прибыль.
Налог на прибыль с консолидированной налоговой базы в Отчете о финансовых результатах не отражают. Объяснение простое: совокупную базу по налогу на прибыль КГН ответственный участник формирует только в налоговом учете.
Все это указано и в письме Минфина России от 16 марта 2012 г. № 07-02-06/56.
Если Вы не до конца понимаете принцип дебета, кредита и сальдо, то прочитайте стать дебет кредит что это такое простыми словами. Мы на примерах разобрали их значения и принципы просчёта.
Пример отражения в бухучете участником консолидированной группы налогоплательщиков собственного налога на прибыль
ООО «Альфа» – участник консолидированной группы налогоплательщиков.
По итогам работы за I квартал в учете «Альфы» определены следующие показатели, необходимые для расчета налога на прибыль:
| Показатель | Сумма | Дебет | Кредит |
|---|---|---|---|
| Условный расход по налогу на прибыль | 1 000 000 руб. | 99 | 78 |
| ПНА | 60 000 руб. | 99 | 78 |
| Возникло ОНО | 20 000 руб. | 78 | 77 |
| Погашено ОНО | 10 000 руб. | 77 | 78 |
| Возник ОНА | 80 000 руб. | 09 | 78 |
| Погашен ОНА | 20 000 руб. | 78 | 09 |
Сумма текущего налога на прибыль, сформированная на счете 78, составила:
1 000 000 руб. + 60 000 руб. – (20 000 руб. – 10 000 руб.) + (80 000 руб. – 20 000 руб.) = 1 100 000 руб.
Согласно договору КГН ответственный участник определил долю «Альфу» в общем налоге:
1 000 000 руб.
Положительная разница между текущим налогом на прибыль и частью налога консолидированной группы, приходящейся на «Альфу», составляет 100 000 руб. (1 100 000 руб. – 1 000 000 руб.).
Списание разницы между собственным налогом на прибыль «Альфы» и суммой к перераспределению в КГН бухгалтер отразил проводкой:
Дебет 78 Кредит 99
– 100 000 руб. – списана разница между текущим налогом на прибыль и суммой денежных средств, подлежащей перечислению.
В Отчете о финансовых результатах за I квартал бухгалтер «Альфы» указал:
- по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» – 1 100 000 руб. (в круглых скобках);
- по строке 2465 «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков» – 100 000 руб. (без круглых скобок).
Пример отражения в бухучете ответственным участником налога на прибыль – собственного и совокупного в целом по консолидированной группе налогоплательщиков
ООО «Производственная фирма "Мастер"» – ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков. Остальными участниками группы являются:
- ООО «Альфа»;
- ООО «Торговая фирма "Гермес"».
По итогам работы за I квартал в учете «Мастера» определены следующие показатели, необходимые для расчета собственного налога на прибыль:
| Показатель | Сумма | Дебет | Кредит |
|---|---|---|---|
| Условный расход по налогу на прибыль | 1 300 000 руб. | 99 | 78 |
| ПНО | 50 000 руб. | 78 | 99 |
| Возникло ОНО | 30 000 руб. | 78 | 77 |
| Погашено ОНО | 15 000 руб. | 77 | 78 |
| Возник ОНА | 95 000 руб. | 09 | 78 |
| Погашен ОНА | 40 000 руб. | 78 | 09 |
Для определения обязательств по уплате налога для каждого участника группы бухгалтер «Мастера» открыл к счету 78 соответствующие субсчета. Текущий налог на прибыль с собственной налоговой базы бухгалтер «Мастера» отражает на своем субсчете «Расчеты с "Мастером"».
Сумма собственного текущего налога на прибыль, сформированная на счете 78 субсчет «Расчеты с "Мастером"», составляет:
1 300 000 руб. + 50 000 руб. – (30 000 руб. – 15 000 руб.) + (95 000 руб. – 40 000 руб.) = 1 390 000 руб.
По результатам работы консолидированной группы за I квартал налог на прибыль, рассчитанный с совокупной прибыли в целом по группе, составил 4 200 000 руб. Сумма налога, определенная исходя из прибыли каждого участника, составила:
- для «Альфы» – 1 000 000 руб.;
- для «Гермеса» – 1 700 000 руб.;
- для «Мастера» – 1 500 000 руб.
Начисление и распределение этих обязательств в учете «Мастера» отражены следующими проводками:
Дебет 78 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 4 200 000 руб. – начислен налог на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков;
Дебет 78 субсчет «Расчеты с "Альфой"» Кредит 78
– 1 000 000 руб. – отражена сумма денежных средств на уплату налога, подлежащая уплате «Альфой»;
Дебет 78 субсчет «Расчеты с "Гермесом"» Кредит 78
– 1 700 000 руб. – отражена сумма денежных средств на уплату налога, подлежащая уплате «Гермесом»;
Дебет 78 субсчет «Расчеты с "Мастером"» Кредит 78
– 1 500 000 руб. – отражена сумма денежных средств на уплату налога, подлежащая уплате «Мастером».
Поскольку сумма текущего налога на прибыль «Мастера» (1 390 000 руб.) меньше суммы денежных средств, подлежащих уплате по консолидированному расчету (1 500 000 руб.), образовалась разница, уменьшающая чистую прибыль «Мастера».
Дебет 99 Кредит 78 субсчет «Расчеты с "Мастером"»
– 110 000 руб. (1 500 000 руб. – 1 390 000 руб.) – списана разница между текущим налогом на прибыль и суммой денежных средств, направленных на уплату налога за счет средств «Мастера».
В Отчете о финансовых результатах за I квартал бухгалтер «Мастера» указал:
- по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» – 1 390 000 руб. (в круглых скобках);
- по строке 2465 «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков» – 110 000 руб. (в круглых скобках).
Совокупный налог на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков в Отчете о финансовых результатах «Мастера» не отражается.
Бухгалтерская отчетность
Суммы начисленного налога на прибыль должны быть отражены в бухгалтерской отчетности. Подробнее об этом см. Как составить Отчет о финансовых результатах и таблицу Порядок заполнения Отчета о финансовых результатах.
