Виды деятельности, в отношении которых допускается применение ЕНВД, определены в пункте 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ. Одним из них является деятельность по предоставлению в аренду торговых мест.
Под ЕНВД может подпадать передача в аренду:
- торговых мест в объектах стационарной торговой сети без торговых залов (рынки, ярмарки, торговые комплексы, киоски). Исключением из этого правила является передача в аренду торговых мест на автозаправочных и автогазозаправочных станциях (подп. 5 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ);
- объектов нестационарной торговой сети (прилавки, палатки, ларьки, контейнеры и т. п.);
- объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей (киоски, палатки, магазины (секции, отделы) кулинарии).
Такой перечень установлен подпунктом 13 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
Условия применения ЕНВД
Применять ЕНВД при передаче в аренду названных объектов можно при одновременном выполнении следующих условий:
- в муниципальном образовании предусмотрено применение ЕНВД в отношении этого вида деятельности (п. 1 ст. 346.28 НК РФ);
- сданный в аренду объект будет использоваться арендатором для розничной торговли или организации общественного питания. Если это условие не выполняется, арендодатель не вправе платить ЕНВД (письма Минфина России от 11 июня 2009 г. № 03-11-06/3/162, от 15 мая 2009 г. № 03-11-06/3/133, от 3 февраля 2009 г. № 03-11-06/3/14). Исключение – случай, когда арендатор сдает полученные объекты в субаренду, а субарендатор использует их для розничной торговли или организации общественного питания. Тогда ЕНВД могут платить и арендодатель, и арендатор. Это следует из положений подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ и писем Минфина России от 24 июня 2009 г. № 03-11-06/3/170, от 18 июля 2008 г. № 03-11-04/3/332;
- передача торговых мест (объектов общепита) в аренду является предпринимательской деятельностью организации. То есть деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Плательщиками ЕНВД на рынках, созданных в соответствии с Законом от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ, являются организации, управляющие рынками (п. 4 ст. 346.28 НК РФ). Именно от их имени заключаются договоры аренды с продавцами, которые ведут розничную торговлю (п. 7–10 ст. 3 Закона от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ). Право продавцов передавать арендуемые торговые места в субаренду законодательством не предусмотрено (п. 7–10 ст. 3, п. 2 ст. 15, ст. 21 Закона от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ). Поэтому положения о применении ЕНВД при передаче торговых мест в аренду на них не распространяются (письма Минфина России от 17 августа 2009 г. № 03-11-06/3/214, от 22 мая 2009 г. № 03-11-11/89).
Применение ЕНВД при сдаче в аренду торговых мест (объектов общепита) не зависит от формы расчетов с арендаторами (наличная, безналичная, с использованием пластиковых карт, смешанная). Такой вывод следует из положений подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ, а также статей 606 и 614 Гражданского кодекса РФ.
Деятельность, осуществляемая в рамках договоров простого товарищества, доверительного управления имуществом, не подпадает под ЕНВД (п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ). Следовательно, если услуги по сдаче в аренду торговых мест (объектов общепита) оказываются в рамках таких договоров, ЕНВД применять нельзя. Кроме того, на ЕНВД не переводятся организации, которые отнесены к категории крупнейших налогоплательщиков. Такие правила установлены в пункте 2.1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
Категории торговых мест (объектов общепита), при передаче в аренду которых нужно платить ЕНВД, приведены в таблице.
Ситуация: подпадает ли под ЕНВД деятельность по передаче в аренду нежилых помещений, которые могут быть использованы не только для ведения розничной торговли? На момент передачи помещения арендодателю неизвестно, в каких целях арендатор будет его использовать.
Такая деятельность подпадет под ЕНВД, только если в договоре указать, что помещение сдается исключительно для ведения розничной торговли.
ЕНВД можно применять в отношении деятельности по передаче в аренду любых помещений, которые используются для совершения сделок розничной купли-продажи. Это следует из положений подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ и из определения торгового места, которое дано в статье 346.27 Налогового кодекса РФ. Таким образом, порядок уплаты налогов с доходов от передачи помещений в аренду полностью зависит от условий заключенного арендного договора. Такой вывод позволяет сделать письмо Минфина России от 22 января 2008 г. № 03-11-04/3/9.
Характер предстоящего использования имущества арендатором не является обязательным условием арендного договора. Однако по соглашению сторон такое условие может быть включено в текст договора. Это следует из положений статей 606 и 615 Гражданского кодекса РФ. В рассматриваемой ситуации оговорить порядок использования арендованного имущества нужно обязательно. Дело в том, что арендатор должен использовать имущество в соответствии с условиями договора (п. 1 ст. 615 ГК РФ). Если в договоре эти условия не прописаны, арендатор вправе использовать нежилое помещение не только для ведения розничной торговли, но и для других целей (письмо Минфина России от 17 марта 2008 г. № 03-11-04/3/129).
Если с деятельности по передаче в аренду нежилых помещений арендодатель намерен платить ЕНВД, то в договоре нужно четко указать, что:
- помещение сдается исключительно для ведения розничной торговли (размещения торговых мест);
- о любом изменении характера использования помещения (его частей) арендатор обязан заблаговременно извещать арендодателя;
- при нарушении арендатором условий договора арендодатель вправе требовать от него возмещения всех убытков, включая налоговые недоимки и санкции, которые могут быть предъявлены в связи с неправомерным применением ЕНВД (ст. 393 ГК РФ).
Если по договору аренды передается помещение, предназначенное не для розничной торговли, а, например, для складирования товаров (что должно быть прямо указано в договоре), то передача в аренду такого помещения под ЕНВД не подпадает (письмо Минфина России от 9 декабря 2008 г. № 03-11-04/3/555).
Ситуация: подпадает ли под ЕНВД сдача склада в аренду, если в договоре аренды предусмотрено, что часть склада сдается в аренду для складирования товара, а часть – в аренду для организации розничной торговли? Арендатором выступает одно лицо.
Да, подпадает.
ЕНВД можно применять в отношении деятельности по передаче в аренду любых помещений, которые используются для совершения сделок розничной купли-продажи. Это следует из положений подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ и из определения торгового места, которое дано в статье 346.27 Налогового кодекса РФ.
Формально складское помещение местом торговли не является. Согласно ГОСТ 51303-99 «Торговля. Термины и определения» (утвержден постановлением Госстандарта России от 11 августа 1999 г. № 242-ст), склад – это специально оборудованное помещение основного производственного, подсобного и вспомогательного назначения. Однако характер предстоящего использования склада арендатор и арендодатель могут предусмотреть в договоре (ст. 606 и 615 ГК РФ). Если в договоре аренды складского помещения выделено, что часть склада будет использоваться под складирование товара, а другая часть – для организации розничной торговли и арендатором является одно лицо, то вся площадь склада признается торговым местом. Следовательно, деятельность по передаче его в аренду облагается ЕНВД.
Такой вывод следует из письма Минфина России от 22 января 2008 г. № 03-11-04/3/9.
Физический показатель
Физический показатель для расчета ЕНВД при передаче в аренду торговых мест любого из трех типов (в стационарной сети без торговых залов, объектов нестационарной сети, объектов общепита без зала обслуживания) зависит от их площади:
- если площадь сдаваемого места менее 5 кв. м, то физическим показателем будет количество сдаваемых мест. Ежемесячная базовая доходность одного торгового места составляет 6000 руб.;
- если площадь сдаваемого места более 5 кв. м, то физическим показателем будет площадь сдаваемого места. Ежемесячная базовая доходность в этом случае составит 1200 руб. с кв. м.
Такие правила установлены пунктами 2 и 3 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ.
Количество торговых мест, переданных в аренду, можно установить на основании договоров аренды (или субаренды). При этом не имеет значения, заключен договор аренды на постоянной основе (например, на год и более) или же торговые места сдаются ежедневно разным предпринимателям и (или) организациям (письмо Минфина России от 4 мая 2006 г. № 03-11-04/3/236).
При расчете ЕНВД учитывайте фактическое количество переданных в аренду торговых мест, а не число заключенных договоров. Если одно торговое место передано в аренду в равных долях разным организациям, то, несмотря на заключение нескольких договоров аренды, рассчитайте ЕНВД с одного торгового места (письмо Минфина России от 23 ноября 2005 г. № 03-11-04/3/142). Может сложиться ситуация, когда одной организации передано в аренду несколько торговых мест, которые фактически используются как одно. В этом случае площадь может быть больше, чем 5 кв. м. Тогда физическим показателем для расчета налога будет площадь, переданная в аренду, а не количество мест (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).
Корректирующие коэффициенты
Помимо физического показателя и базовой доходности, при расчете ЕНВД с арендных услуг используйте значения:
- коэффициента-дефлятора К1 (п. 4 ст. 346.29 НК РФ);
- корректирующего коэффициента К2 (п. 4 ст. 346.29 НК РФ).
При этом значение коэффициента К1 не округляется, а значение коэффициента К2 округлите до трех знаков после запятой (п. 11 ст. 346.29 НК РФ).
Налоговая ставка
Если местными властями не установлена пониженная налоговая ставка, сумму ЕНВД рассчитывайте по ставке 15 процентов (ст. 346.31 НК РФ).
Налоговая база
Для расчета ЕНВД сначала определите налоговую базу за отчетный квартал одним из следующих способов.
Если организация сдает в аренду торговые места площадью не более 5 кв. м, то налоговую базу определите по формуле:
| Налоговая база по ЕНВД за квартал, рассчитанная по количеству торговых мест | = | Базовая доходность за месяц (6000 руб.) | × | Количество торговых мест, переданных в аренду, в первом месяце квартала | + | Количество торговых мест, переданных в аренду, во втором месяце квартала | + | Количество торговых мест, переданных в аренду, в третьем месяце квартала | × | К1 | × | К2 |
Если организация сдает в аренду торговые места площадью более 5 кв. м, то налоговую базу определите по формуле:
| Налоговая база по ЕНВД за квартал, рассчитанная по площади торговых мест | = | Базовая доходность за месяц (1200 руб.) | × | Площадь торговых мест, переданных в аренду, в первом месяце квартала | + | Площадь торговых мест, переданных в аренду, во втором месяце квартала | + | Площадь торговых мест, переданных в аренду, в третьем месяце квартала | × | К1 | × | К2 |
Значение физического показателя – площади торговых мест – включайте в расчет ЕНВД с округлением до целых единиц (п. 11 ст. 346.29 НК РФ). Округляя размер физического показателя, его значения менее 0,5 кв. м отбрасывайте, а 0,5 кв. м и более округляйте до целой единицы (письмо Минфина России от 16 июня 2009 г. № 03-11-11/111). При этом округление производите в отношении суммарной площади всех торговых мест. Площадь каждого торгового места включайте в расчет без округления (например, 15,42 кв. м). Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 15 ноября 2011 г. № 03-11-06/3/116.
Определив налоговую базу по каждому виду мест, рассчитайте налоговую базу в целом по данному виду деятельности:
| Налоговая база по ЕНВД за квартал | = | Налоговая база по ЕНВД за квартал, рассчитанная по количеству торговых мест | + | Налоговая база по ЕНВД за квартал, рассчитанная по площади торговых мест |
Изменение количества торговых мест (их площади) учитывайте с начала того месяца, в котором они произошли (п. 9 ст. 346.29 НК РФ).
Если организация начала или прекратила применение ЕНВД в течение квартала (например, с 20 февраля), то налоговую базу нужно определять с учетом фактической продолжительности ведения деятельности за месяц, в котором организация была поставлена на учет (снята с учета) в качестве плательщика единого налога. Подробнее об этом см. Как рассчитать ЕНВД.
Расчет ЕНВД
После того как налоговая база по данному виду деятельности определена, рассчитайте сумму налога по формуле:
| ЕНВД = Налоговая база по ЕНВД за квартал × 15% | | | | |
Это следует из подпункта 10 пункта 5.2 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 23 января 2012 г. № ММВ-7-3/13.
Пример расчета ЕНВД с услуг по сдаче торговых мест в аренду. Количество торговых мест, переданных в аренду, изменялось в течение налогового периода
ООО «Альфа» оказывает услуги по сдаче в аренду торговых мест на крытом продовольственном рынке и применяет ЕНВД.
В 2016 году значение коэффициента-дефлятора К1 равно 1,798. Значение корректирующего коэффициента К2 местными властями установлено в размере 0,7. Налоговая ставка – 15 процентов.
В январе организация передала в аренду на рынке 5 мест торговли в розницу, не имеющих торговых залов, площадью 4 кв. м каждое. 10 февраля – еще три места для киосков общепита, одно из которых занимало 4 кв. м, а два других – по 6 кв. м.
ЕНВД бухгалтер «Альфы» рассчитал так.
Вмененный доход, рассчитанный по количеству торговых мест за I квартал, составил:
6000 руб./торг. место × (5 торг. мест + 6 торг. мест + 6 торг. мест) × 0,7 × 1,798 = 128 377 руб.
Вмененный доход, рассчитанный по площади торговых мест за I квартал, составил:
1200 руб./кв. м × (12 кв. м + 12 кв. м) × 0,7 × 1,798 = 36 248 руб.
Налоговая база по сдаче в аренду торговых мест составила:
128 377 руб. + 36 248 руб. = 164 625 руб.
ЕНВД за I квартал равен:
164 625 руб. × 15% = 24 694 руб.
Рассчитанную сумму ЕНВД можно уменьшить на сумму уплаченных страховых взносов и выплаченных больничных пособий. Подробнее об этом см. Как рассчитать ЕНВД.
