Налоговой базой по налогу на имущество может быть либо среднегодовая, либо кадастровая стоимость основных средств. Что бы произвести расчет среднегодовой стоимости имущества для налога на имущество, нужно руководствоваться правилами бухучета. Кадастровая стоимость конкретных объектов устанавливается решениями региональных властей.
Такой порядок предусмотрен статьей 374 и пунктами 1, 2 статьи 375 Налогового кодекса РФ.
Налоговый и отчетные периоды
Налоговым периодом по налогу на имущество является календарный год.
Отчетными периодами по этому налогу являются:
- в отношении объектов, по которым налог рассчитывается исходя из среднегодовой стоимости, – I квартал, первое полугодие и девять месяцев;
- в отношении объектов, по которым налог рассчитывается исходя из кадастровой стоимости, – I квартал, II квартал, III квартал.
По окончании отчетных периодов организация должна перечислять авансовые платежи по налогу (если региональное законодательство не предусматривает иное). Об этом сказано в статье 379 и пункте 1 статьи 383 Налогового кодекса РФ.
Никаких исключений из правил определения налоговой базы для организаций и обособленных подразделений, созданных (ликвидированных) в течение налогового периода, глава 30 Налогового кодекса РФ не содержит. Поэтому если организация создана в период с 1 января по 30 ноября (включительно), то первым налоговым периодом по налогу на имущество для нее будет время с момента создания до конца года. Первым отчетным периодом будет время с момента создания до конца текущего квартала.
Если организация создана в декабре, то первым налоговым периодом для нее будет время с момента создания до конца следующего года. Первым отчетным периодом будут четыре месяца: с декабря по март следующего года включительно.
Такой порядок применяйте независимо от того, как определяется налоговая база: исходя из среднегодовой или из кадастровой стоимости объектов.
Это следует из положений пункта 2 статьи 55 Налогового кодекса РФ.
Пример определения первого срока уплаты налога на имущество вновь созданной организацией
ООО «Альфа» создано в декабре 2015 года. На балансе организации числятся две группы объектов недвижимости:
- налоговой базой для которых является среднегодовая стоимость;
- налоговой базой для которых является кадастровая стоимость.
Бухгалтер «Альфы» не стал платить налог на имущество и подавать налоговую декларацию за 2015 год. Первый авансовый платеж он перечислил по итогам I квартала 2016 года.
Среднегодовая стоимость. В отношении объектов недвижимости первой группы бухгалтер определил налоговую базу как среднегодовую стоимость основных средств, отраженных в балансе по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля 2016 года.
Кадастровая стоимость. В отношении объектов недвижимости второй группы бухгалтер определил налоговую базу как сумму:
- 1/4 кадастровой стоимости объектов на 1 января 2015 года с учетом коэффициента владения 1/3;
- 1/4 кадастровой стоимости этих же объектов на 1 января 2016 года с учетом коэффициента владения 3/3.
Если в течение года организация была ликвидирована, то последним налоговым периодом для нее является время с начала года до дня завершения ликвидации. Если организация была создана и ликвидирована в течение одного года, то налоговым периодом для нее является время со дня создания по день ликвидации. Такие правила установлены пунктом 3 статьи 55 Налогового кодекса РФ.
Включение объектов в налоговую базу
Если налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, основные средства, признаваемые объектом налогообложения, включайте в расчет налоговой базы начиная с месяца, следующего за тем, в котором они были приняты на баланс организации. Исключение составляют основные средства, приобретенные в декабре. Их нужно включать в расчет налоговой базы с месяца принятия на учет. Такой порядок следует из пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ. Подробнее см. статью про налог на имущество основных средств.
Дальнейшие внутренние перемещения основных средств между подразделениями организации на расчет налога на имущество не влияют. Это следует из положений пункта 82 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).
Дату постановки объектов на учет определяйте на основании актов приемки-передачи основных средств, утвержденных руководителем организации (п. 7, 38, 78, 80 и 81 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Формы первичных документов по учету основных средств (ОС-1, ОС-1а, ОС-1б и т. д.) утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.
Если налоговой базой является кадастровая стоимость имущества, объекты недвижимости включайте в расчет налоговой базы с месяца:
- возникновения права собственности, если регистрация произведена до 15-го числа (включительно);
- следующего за месяцем возникновения права собственности, если регистрация произведена после 15-го числа.
Такой порядок следует из положений пункта 5 статьи 382 Налогового кодекса РФ.
Внимание: неполный период в зависимости от даты регистрации недвижимости (до и после 15-го числа) при расчете налога за 2015 год не применяется.
При расчете налога за 2015 год основные средства, признаваемые объектом налогообложения, включайте в расчет налоговой базы начиная с месяца, следующего за тем, в котором они были приняты к учету на балансе организации. Исключение составляют основные средства, приобретенные в декабре. Их нужно включать в расчет налоговой базы с месяца принятия на учет. Такой порядок следует из пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: с какого момента налогом на имущество облагаются нежилые объекты недвижимости, построенные организацией?
Если налоговой базой является среднегодовая стоимость – с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основное средство было принято к бухучету. Если налоговой базой является кадастровая стоимость:
- либо с месяца возникновения права собственности на объект недвижимости (при условии, что регистрация права состоялась до 15-го числа включительно);
- либо со следующего месяца (при условии, что регистрация права состоялась после 15-го числа).
Начислять налог на имущество нужно по любым объектам недвижимости, которые отвечают критериям основных средств (п. 4 ПБУ 6/01).
Если строительство нежилого объекта завершено (получено разрешение на ввод его в эксплуатацию), а первоначальная стоимость пригодного к использованию объекта сформирована, имущество необходимо перевести в состав основных средств и отразить на счете 01 «Основные средства» (счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). При этом до госрегистрации прав на объекты недвижимости их следует учитывать на отдельном субсчете (например, на субсчете «Основные средства, права собственности на которые не зарегистрированы»).
Объекты должны быть включены в расчет налоговой базы следующим образом.
Среднегодовая стоимость недвижимости
Если налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, построенный объект включите в расчет с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основное средство было принято к бухучету.
Это следует из положений пункта 1 статьи 375, пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
При этом не имеет значения:
- зарегистрировано право собственности на объект или нет;
- введен объект в эксплуатацию или фактически не эксплуатируется.
Такой подход объясняется следующим. Объектами обложения налогом на имущество являются основные средства, учитываемые на балансе организации (п. 1 ст. 374 НК РФ). В состав основных средств включаются не только фактически эксплуатируемые объекты, но и объекты, предназначенные для использования в предпринимательской деятельности (п. 4 ПБУ 6/01). Свидетельства о госрегистрации прав на объекты недвижимости для признания их основными средствами, а следовательно, и для включения в налоговую базу по налогу на имущество не требуются.
Правомерность такого подхода подтверждается пунктом 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, письмами Минфина России от 17 июня 2011 г. № 03-05-05-01/44, от 20 января 2010 г. № 03-05-05-01/01, от 6 сентября 2006 г. № 03-06-01-02/35 и обширной арбитражной практикой (см., например, решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07, определения ВАС РФ от 21 июня 2010 г. № ВАС-7237/10, от 19 сентября 2008 г. № 11258/08, от 28 апреля 2008 г. № 16599/07, от 7 апреля 2008 г. № 4238/08, от 15 февраля 2008 г. № 16078/07, от 14 февраля 2008 г. № 758/08, постановления ФАС Поволжского округа от 22 марта 2010 г. № А65-149/2009, от 10 февраля 2009 г. № А12-10106/2008, от 15 мая 2007 г. № А72-6330/06-7/250, Волго-Вятского округа от 24 февраля 2009 г. № А29-3496/2007, от 12 мая 2008 г. № А43-21471/2007-6-749, Северо-Кавказского округа от 8 октября 2007 г. № Ф08-6588/2007-2440А, Уральского округа от 3 декабря 2007 г. № Ф09-9783/07-С3, от 20 сентября 2006 г. № Ф09-8384/06-С7, Западно-Сибирского округа от 24 сентября 2008 г. № Ф04-5637/2008(11584-А75-42), от 23 июня 2008 г. № Ф04-3844/2008(7130-А75-40), от 28 мая 2007 г. № Ф04-3150/2007(35291-А27-40), Московского округа от 5 ноября 2008 г. № КА-А40/10237-08, от 20 августа 2008 г. № КА-А40/5199-08-2, Центрального округа от 9 ноября 2007 г. № А14-16375-2006/581/28, Северо-Западного округа от 18 октября 2007 г. № А05-13861/2006-12, Восточно-Сибирского округа от 17 января 2006 г. № А33-12413/05-Ф02-6862/05-С1).
Кадастровая стоимость недвижимости
Если налоговой базой является кадастровая стоимость, построенный нежилой объект включите в расчет с 1-го числа месяца:
- в котором возникло право собственности на объект, если регистрация произведена до 15-го числа (включительно);
- следующего за месяцем, в котором возникло право собственности на недвижимость, если регистрация произведена после 15-го числа.
Это следует из положений пункта 5 статьи 382 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: с какого момента налогом на имущество облагаются приобретенные нежилые объекты недвижимости?
Если налоговой базой является среднегодовая стоимость – с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основное средство было принято к бухучету. Если налоговой базой является кадастровая стоимость:
- либо с месяца возникновения права собственности на объект недвижимости (при условии, что регистрация права состоялась до 15-го числа включительно);
- либо со следующего месяца (при условии, что регистрация права состоялась после 15-го числа).
Организация может приобрести в собственность нежилое здание (сооружение):
- пригодное к использованию (дополнительные капитальные вложения не требуются);
- непригодное к использованию (требуются дополнительные капитальные вложения).
В обоих случаях право собственности на приобретенный объект недвижимости подлежит обязательной госрегистрации (ст. 131 ГК РФ, ст. 4 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ).
Среднегодовая стоимость недвижимости
Если налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, объект недвижимости включается в налоговую базу независимо от госрегистрации права собственности. Поэтому приобретенный объект включите в расчет с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основное средство было принято к бухучету.
Это следует из положений пункта 1 статьи 375, пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Основные средства принимаются к учету, если они соответствуют определенным критериям (п. 4 ПБУ 6/01). При этом включение объекта недвижимости в состав основных средств не зависит от наличия (или отсутствия) у организации свидетельства о госрегистрации права собственности на этот объект (письма Минфина России от 17 декабря 2015 г. № 03-07-11/74052, ФНС России от 29 августа 2011 г. № ЗН-4-11/13999, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148).
Если покупатель приобретает нежилое здание в состоянии, пригодном к использованию (дополнительные капитальные вложения не требуются), учитывать его при определении среднегодовой стоимости имущества нужно с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором здание было фактически получено (подписан акт приема-передачи) и поставлено на учет. При этом до госрегистрации права собственности на объект недвижимости его следует учитывать на отдельном субсчете, открытом к счету 01 «Основные средства» (например, на субсчете «Основные средства, права собственности на которые не зарегистрированы»). Это следует из положений пункта 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Если покупатель приобретает нежилое здание, непригодное к использованию (недостроенное, недооборудованное, требующее дополнительных капитальных вложений), то включать его в расчет налоговой базы по налогу на имущество нужно при выполнении двух условий:
- первоначальная стоимость здания (с учетом расходов на доведение объекта до состояния, пригодного к использованию) сформирована;
- здание введено в эксплуатацию.
Правомерность такого подхода обусловлена правилами бухучета основных средств и подтверждается информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148. Приобретенный объект недвижимости облагается налогом на имущество начиная с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором этот объект стал соответствовать критериям основного средства (п. 4 ПБУ 6/01). Однако здание, непригодное к использованию и требующее дополнительных капитальных вложений, нельзя принимать к учету в качестве основного средства (подп. «а» п. 4 ПБУ 6/01). Это объясняется тем, что после проведения работ по доведению здания до состояния, пригодного к использованию, стоимость объекта, предъявленная продавцом, изменится. Проведение капитальных работ организация должна подтвердить документально (например, договором подряда на выполнение строительных работ по доведению здания до состояния, пригодного к использованию). После того как капитальные вложения будут окончены, сформированную первоначальную стоимость здания нужно отразить на счете 01 «Основные средства» и с 1-го числа следующего месяца начислять по этому объекту налог на имущество (п. 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).
Опираясь на информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148, арбитражные суды признают, что обязанность по уплате налога на имущество не зависит от того, кто именно выполняет капитальные работы в недостроенном здании – его владелец или арендатор. Если такое здание сдали в аренду с условием, что все необходимые капитальные работы по доведению объекта до состояния, пригодного к эксплуатации, выполнит арендатор, то арендодатель не признается плательщиком налога на имущество. Он вправе не включать этот объект в расчет налоговой базы до тех пор, пока арендатор не закончит реконструкцию (достройку, дооборудование) здания. То есть до того момента, пока не будет сформирована первоначальная стоимость основного средства, используемого в качестве доходных вложений в материальные ценности. Такой вывод содержится, в частности, в постановлении ФАС Поволжского округа от 25 октября 2013 г. № А55-15817/2012.
Стоит отметить, что и в этом случае объект недвижимости надо включать в состав основных средств независимо от факта госрегистрации прав на него. Арбитражная практика подтверждает, что с приобретенных объектов недвижимости, пригодных для эксплуатации, покупатели должны платить налог на имущество независимо от того, состоялась госрегистрация перехода права собственности на эти объекты или нет (см., например, решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07, определения ВАС РФ от 25 мая 2009 г. № ВАС-6326/09, от 28 апреля 2008 г. № 16599/07, от 14 февраля 2008 г. № 758/08, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148, постановления ФАС Уральского округа от 23 апреля 2009 г. № Ф09-2307/09-С2, Северо-Кавказского округа от 8 октября 2007 г. № Ф08-6588/2007-2440А, Восточно-Сибирского округа от 13 января 2009 г. № А33-2017/08-Ф02-6774/08, Центрального округа от 21 июля 2009 г. № А36-3999/2008, Волго-Вятского округа от 12 мая 2008 г. № А43-21471/2007-6-749).
Пример включения приобретенного объекта недвижимости в налоговую базу по налогу на имущество исходя из среднегодовой стоимости. Организация приобрела здание, зарегистрировала на него право собственности и проводит капитальные вложения, связанные с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию
ООО «Производственная фирма "Мастер"» приобрело у ООО «Альфа» производственное здание за 35 400 000 руб. (в т. ч. НДС – 5 400 000 руб.). Налоговая база – среднегодовая стоимость.
Акт приема-передачи здания был подписан в феврале. В этом же месяце «Мастер» подал документы на госрегистрацию права собственности. При этом была уплачена госпошлина – 15 000 руб. Свидетельство о регистрации было получено в мае. Тогда же «Мастер» рассчитался с «Альфой» за переданное здание. В июне начались работы по доведению здания до состояния, пригодного к использованию. Строительно-монтажные работы велись подрядным способом, их договорная стоимость составила 2 360 000 руб. (в т. ч. НДС – 360 000 руб.). В сентябре здание было введено в эксплуатацию.
В учете «Мастера» сделаны следующие записи.
В феврале:
Дебет 08 Кредит 60
– 30 000 000 руб. (35 400 000 руб. – 5 400 000 руб.) – отражены затраты на покупку здания;
Дебет 19 Кредит 60
– 5 400 000 руб. – отражен входной НДС;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 5 400 000 руб. – принят к вычету НДС (на основании счета-фактуры продавца);
Дебет 68 субсчет «Государственная пошлина» Кредит 51
– 15 000 руб. – уплачена госпошлина;
Дебет 08 Кредит 68 субсчет «Государственная пошлина»
– 15 000 руб. – увеличена стоимость здания на сумму госпошлины.
В мае:
Дебет 60 Кредит 51
– 35 400 000 руб. – оплачено здание.
В июне:
Дебет 08 Кредит 60
– 2 000 000 руб. (2 360 000 руб. – 360 000 руб.) – отражена стоимость подрядных работ по доведению здания до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 19 Кредит 60
– 360 000 руб. – отражен НДС по подрядным работам;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 360 000 руб. – принят к вычету НДС по подрядным работам.
В сентябре:
Дебет 01 Кредит 08
– 32 015 000 руб. (30 000 000 руб. + 15 000 руб. + 2 000 000 руб.) – включено в состав основных средств приобретенное здание.
Начиная с октября «Мастер» включает стоимость приобретенного здания в налоговую базу по налогу на имущество.
Кадастровая стоимость недвижимости
Если налоговой базой является кадастровая стоимость, приобретенный объект включите в расчет налога на имущество с 1-го числа месяца:
- в котором возникло право собственности на объект, если регистрация произведена до 15-го числа (включительно);
- следующего за месяцем, в котором возникло право собственности на недвижимость, если регистрация произведена после 15-го числа.
Например, организация покупает здание, налоговой базой для которого является кадастровая стоимость. Акт приема-передачи объекта подписан 1 июня, а госрегистрация перехода права собственности к покупателю состоялась 16 июня. В данном случае заплатить налог на имущество по этому объекту за II квартал должен продавец. Покупатель станет плательщиком налога на имущество с III квартала.
Это следует из положений пункта 5 статьи 382 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 2 февраля 2016 г. № 03-05-04-01/4770.
Исключение объектов из налоговой базы
Если налоговой базой является среднегодовая стоимость имущества, такие объекты исключайте из расчета налоговой базы начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было списано со счетов бухучета (п. 4 ст. 376 НК РФ).
При этом внутренние перемещения основных средств между подразделениями организации выбытием не признаются (п. 82 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).
Дату выбытия объектов определяйте на основании актов приемки-передачи (списания) основных средств, утвержденных руководителем организации (п. 7, 38, 78, 80 и 81 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Формы первичных документов по учету основных средств (ОС-1, ОС-1а, ОС-1б и т. д.) утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.
Если налоговой базой является кадастровая стоимость имущества, такие объекты исключайте из расчета налоговой базы с месяца:
- прекращения права собственности, если регистрация произведена до 15-го числа (включительно);
- следующего за месяцем прекращения права собственности, если регистрация произведена после 15-го числа.
Такой порядок следует из положений пункта 5 статьи 382 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: с какого момента можно исключить из налоговой базы по налогу на имущество стоимость выбывших объектов недвижимости? Налоговая база – среднегодовая стоимость.
Объект недвижимости исключите из расчета налоговой базы по налогу на имущество с месяца, следующего за его выбытием из состава основных средств.
Если выбытие имущества не связано с его реализацией (например, имущество выбывает в связи с ликвидацией), то дату его списания с баланса определяйте по первичным документам, подтверждающим выбытие (п. 78, 80, 81 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). При выбытии объект недвижимости ликвидируется и не может удовлетворять требованиям пункта 4 ПБУ 6/01. Поэтому его нельзя учитывать в качестве основного средства. Таким образом, из налоговой базы по налогу на имущество стоимость этого объекта должна быть исключена начиная с месяца, следующего за его выбытием. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 26 октября 2005 г. № 03-03-04/1/301.
Если выбытие связано с реализацией, объект недвижимости нужно исключить из состава основных средств в момент его передачи покупателю (на дату составления акта приема-передачи). Независимо от того, состоялась госрегистрация перехода права собственности на объект к покупателю или нет. Факт госрегистрации имеет значение для признания доходов и расходов, связанных с продажей объекта недвижимости. Это объясняется тем, что расходы от продажи основных средств нельзя признать до того момента, пока в учете не будет отражена выручка от их реализации. Доход от реализации имущества возникает в момент перехода права собственности на него к новому владельцу (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99). А в рассматриваемой ситуации моментом перехода права собственности является дата его госрегистрации (п. 1 ст. 131 ГК РФ, п. 1 ст. 2 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ).
Поэтому при реализации объекта недвижимости его остаточную стоимость спишите на счет 45 «Товары отгруженные» (к этому счету можно открыть субсчет «Переданные объекты недвижимости»). Такую операцию нужно отразить на дату подписания акта приема-передачи объекта:
Дебет 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости» Кредит 01 субсчет «Выбытие основного средства»
– списана остаточная стоимость реализованного объекта недвижимости.
Со следующего месяца продавец прекращает начисление налога на имущество по этому основному средству.
На дату регистрации перехода права собственности в учете нужно отразить доход от реализации объекта недвижимости и списать его остаточную стоимость в расходы:
Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена выручка от реализации основного средства;
Дебет 91-2 Кредит 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости»
– списана в расходы остаточная стоимость реализованного объекта недвижимости.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 17 декабря 2015 г. № 03-07-11/74052.
Следует отметить, что если впоследствии договор купли-продажи объекта недвижимости будет признан недействительным, то в соответствии с пунктом 2 статьи 167 Гражданского кодекса РФ каждая из сторон обязана будет вернуть другой все полученное по сделке (покупатель возвращает продавцу здание, а продавец покупателю – средства, полученные в оплату). Некоторые суды считают, что в подобных ситуациях восстанавливать начисление налога на имущество продавец должен не с даты первоначальной реализации этого объекта, а с даты его возврата покупателем. ВАС РФ считает такой подход правомерным (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148).
Пример исключения выбывшего объекта недвижимости из налоговой базы по налогу на имущество
ООО «Альфа» продало ООО «Производственная фирма "Мастер"» производственное здание за 35 400 000 руб. (в т. ч. НДС – 5 400 000 руб.). Первоначальная стоимость здания в учете у «Альфы» составляет 20 000 000 руб., сумма начисленной амортизации – 5 000 000 руб. Акт приема-передачи здания подписан в июле 2016 года, а переход права собственности к «Мастеру» зарегистрирован в августе 2016 года.
Бухгалтер «Альфы» так отразил в учете операции по реализации недвижимого имущества.
В июле:
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
– 20 000 000 руб. – списана первоначальная стоимость объекта недвижимости;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 5 000 000 руб. – списана амортизация, начисленная по зданию;
Дебет 45 «Переданные объекты недвижимости» Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 15 000 000 руб. (20 000 000 руб. – 5 000 000 руб.) – отражена остаточная стоимость здания.
В августе:
Дебет 62 Кредит 91-1
– 35 400 000 руб. – отражен доход от продажи здания;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 5 400 000 руб. – начислен НДС по реализованному зданию;
Дебет 91-2 Кредит 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости»
– 15 000 000 руб. (20 000 000 руб. – 5 000 000 руб.) – отнесена на расходы остаточная стоимость здания;
Дебет 51 Кредит 62
– 35 400 000 руб. – получена оплата за проданное здание.
Начиная с августа «Альфа» исключает стоимость реализованного здания из налоговой базы по налогу на имущество.
Внимание: по мнению ВАС РФ, до тех пор, пока покупатель не зарегистрирует свое право собственности на приобретенный объект недвижимости, плательщиком налога на имущество по этому объекту признается его продавец (постановление Президиума ВАС РФ от 29 марта 2011 г. № 16400/10). Если при проверке налоговая инспекция будет руководствоваться не разъяснениями Минфина России, а позицией ВАС РФ, у продавца, исключившего реализованный объект из состава основных средств до госрегистрации перехода права собственности, могут возникнуть споры с проверяющими.
Ситуация: с какого момента можно исключить из налоговой базы по налогу на имущество стоимость демонтируемого основного средства? Налоговая база – среднегодовая стоимость.
Основные средства исключите из налоговой базы по налогу на имущество с месяца, следующего за их выбытием (списанием с баланса).
Это следует из положений пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 26 октября 2005 г. № 03-03-04/1/301.
Если процедура выбытия основного средства включает в себя его демонтаж, она признается законченной, когда в бухучете будут отражены все доходы и расходы, связанные с демонтажем (п. 31 ПБУ 6/01). По окончании демонтажа остаточную стоимость объекта спишите со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Только после этого демонтированный объект основных средств считается выбывшим. До тех пор пока демонтаж основного средства не закончен, из налоговой базы по налогу на имущество его исключать нельзя. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 3 апреля 2007 г. № 03-05-06-01/24.
Пример определения налоговой базы по налогу на имущество. Основное средство поступило и выбыло в течение одного налогового периода
ООО «Альфа» приобрело здание первоначальной стоимостью 5 000 000 руб. (без НДС). Основное средство введено в эксплуатацию 7 мая 2016 года. Амортизацию организация начисляет линейным способом. Месячная сумма амортизации по зданию – 20 833 руб. 17 ноября 2016 года здание было продано.
Остаточная стоимость здания равна:
- на 1 июня 2016 года – 5 000 000 руб.;
- на 1 июля 2016 года – 4 979 167 руб. (5 000 000 руб. – 20 833 руб.);
- на 1 августа 2016 года – 4 958 334 руб. (4 979 167 руб. – 20 833 руб.);
- на 1 сентября 2016 года – 4 937 501 руб. (4 958 334 руб. – 20 833 руб.);
- на 1 октября 2016 года – 4 916 668 руб. (4 937 501 руб. – 20 833 руб.);
- на 1 ноября 2016 года – 4 895 835 руб. (4 916 668 руб. – 20 833 руб.).
В течение 2016 года других основных средств у «Альфы» не было.
Налоговая база по налогу на имущество за 2016 год равна:
(5 000 000 руб. + 4 979 167 руб. + 4 958 334 руб. + 4 937 501 руб. + 4 916 668 руб. + 4 895 835 руб.) : 13 мес. = 2 283 654 руб.
