При создании простого товарищества каждый участник (организация или предприниматель) должен внести вклад в совместную деятельность (ст. 1041 ГК РФ).
Вкладом может быть любое имущество: деньги, основные средства, материалы, товары, ценные бумаги, нематериальные активы и т. п. (п. 1 ст. 1042 ГК РФ).
Внесение вклада имуществом
Внесенное каждым товарищем имущество, которым он обладал на праве собственности, является общей долевой собственностью (абз. 1 п. 1 ст. 1043 ГК РФ). Если товарищ вносит имущество, которым он обладал на ином вещном праве (например, арендованное имущество или предметы лизинга), такое имущество признается общим, используемым в интересах всех товарищей (абз. 2 п. 1 ст. 1043 ГК РФ).
Договор о совместной деятельности
В договоре простого товарищества нужно определить:
- денежную оценку вклада каждого участника. Если она не указана в договоре, вклады товарищей предполагаются равными по стоимости (п. 2 ст. 1042 ГК РФ);
- обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей (п. 4 ст. 1043 ГК РФ);
- порядок пользования общим имуществом товарищества (п. 3 ст. 1043 ГК РФ).
Если простое товарищество создано с участием организаций, участники должны определить товарища (юридическое лицо), которому будет поручено ведение общих дел и бухучета (п. 2 ст. 1043 ГК РФ).
Подробнее см. Как отразить в учете операции по совместной деятельности.
Документальное оформление
Порядок оформления первичных документов при передаче имущества в совместную деятельность законодательно не определен. На практике составляются те же документы, что и при выбытии активов, не связанных с реализацией. Например, при передаче объекта основных средств составьте акт по форме № ОС-1, при передаче товаров или материалов – накладную по форме № ТОРГ-12.
Бухучет
В бухучете передача имущества (имущественных прав) по договору простого товарищества расходом не признается. Организация должна включить такое имущество (имущественные права) в состав финансовых вложений по стоимости, по которой оно отражено в Бухгалтерском балансе на дату вступления договора о совместной деятельности в силу (п. 3 ПБУ 19/02, абз. 2 п. 12, п. 13 ПБУ 20/03). Для учета вкладов используйте счет 58-4 «Вклады по договору простого товарищества».
Передачу вклада по договору о совместной деятельности отразите проводкой (в зависимости от того, какое имущество является вкладом: деньги, товары, материалы и т. д.):
Дебет 58-4 Кредит 51 (50, 41, 01, 10…)
– передано имущество в качестве вклада по договору простого товарищества.
Если вклад вносят имуществом, его оценивают по стоимости, согласованной между товарищами. Эта оценка может быть выше, ниже или равна балансовой стоимости передаваемого имущества. На разницу сделайте проводки:
Дебет 58-4 Кредит 91-1
– отражено превышение денежной оценки вклада над его балансовой стоимостью;
Дебет 91-2 Кредит 58-4
– отражено превышение балансовой стоимости переданного имущества над его денежной оценкой по договору.
Если в качестве вклада в совместную деятельность передаются основные средства или нематериальные активы, амортизация этих объектов у передающей стороны прекращается. С месяца, следующего за тем, в котором эти объекты были переданы простому товариществу, амортизацию по ним должен начислять участник, ведущий общие дела (абз. 4 п. 18 ПБУ 20/03).
Подробнее см. Как оформить и отразить в учете получение вклада в совместную деятельность.
Налоги
Участники договора совместной деятельности (простого товарищества) не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Это означает, что простое товарищество не регистрируется в налоговой инспекции и не является плательщиком налогов (ст. 19 НК РФ). Все налоги (в т. ч. с доходов и имущества, полученных в рамках совместной деятельности) каждый участник простого товарищества должен платить самостоятельно. Исключение составляет НДС, начисленный по операциям простого товарищества. Его должен рассчитать и перечислить в бюджет участник, ведущий общие дела (ст. 174.1 НК РФ).
Порядок расчета остальных налогов при передаче имущества в составе вклада в простое товарищество зависит от того, какую систему налогообложения применяет организация.
ОСНО: налог на прибыль
При расчете налога на прибыль передача имущества в качестве вклада в совместную деятельность реализацией не признается (п. 1 ст. 278 НК РФ). Стоимость такого имущества при расчете налога на прибыль расходом не является (п. 3 ст. 270 НК РФ).
По основным средствам и нематериальным активам, переданным в качестве вклада в совместную деятельность, в налоговом учете передающей стороны амортизация не начисляется. Ее должен начислять участник, ведущий общие дела.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении операций по передаче вклада в простое товарищество. Организация применяет общую систему налогообложения. Учет у участника, не ведущего общие дела
В марте ООО «Альфа» и ООО «Торговая фирма "Гермес"» заключили договор простого товарищества, по которому «Альфа» передает в качестве вклада в совместную деятельность основное средство. Оценка основного средства, согласованная участниками в договоре, составляет 150 000 руб. В бухгалтерском и налоговом учете «Альфы» отражены следующие данные:
- первоначальная стоимость основного средства – 120 000 руб.;
- остаточная стоимость основного средства на момент передачи в совместную деятельность – 100 000 руб.;
- сумма начисленной амортизации – 20 000 руб.
Основное средство было передано в простое товарищество 31 марта на основании акта по форме № ОС-1. Эксплуатация имущества, переданного в совместную деятельность, началась в апреле.
Операции, связанные с передачей основного средства в простое товарищество, отражены в бухучете «Альфы» следующим образом.
31 марта:
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 20 000 руб. – списана амортизация, начисленная по основному средству, переданному в совместную деятельность;
Дебет 58-4 Кредит 01
– 100 000 руб. – внесен вклад в совместную деятельность;
Дебет 58-4 Кредит 91-1
– 50 000 руб. – отражено превышение денежной оценки вклада над его балансовой стоимостью.
При расчете налога на прибыль стоимость переданного основного средства бухгалтер «Альфы» не учитывал.
Участники договора простого товарищества не могут применять кассовый метод признания доходов и расходов. Поэтому, если организация, применяющая кассовый метод, вступит в простое товарищество, ей придется перейти на метод начисления. При этом организация должна пересчитать доходы и расходы методом начисления с начала года, в котором был заключен договор простого товарищества. Такой порядок предусмотрен в пункте 4 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
ОСНО: НДС
Вклад имущества в совместную деятельность не признается реализацией для целей расчета НДС (подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Следовательно, при передаче товаров, основных средств, другого имущества НДС не начисляйте (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Не нужно платить НДС и при передаче в совместную деятельность имущественных прав. Это объясняется тем, что такая передача не признается реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ. Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 28 июня 2010 г. № 03-07-07/42, от 12 ноября 2009 г. № 03-07-11/301, от 7 сентября 2009 г. № 03-07-11/221.
Ситуация: нужно ли выставить счет-фактуру, передавая имущество в совместную деятельность?
Нет, не нужно.
Передача имущества в качестве вклада по договору простого товарищества реализацией не является и, следовательно, НДС не облагается (подп. 4 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). А счет-фактура составляется только при совершении операций, которые являются объектом налогообложения (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
Ситуация: нужно ли восстановить ранее принятый к вычету НДС, передавая имущество в качестве вклада в простое товарищество?
Нет, не нужно.
По общему правилу НДС, ранее принятый к вычету по имуществу, переданному в качестве вклада в уставный (складочный) капитал обществ и товариществ, нужно восстановить (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Подробнее об этом см. Как восстановить входной НДС.
Однако в налоговом законодательстве не уточнено, распространяется ли данный порядок на простые товарищества.
Дело в том, что простое товарищество не образует отдельного юридического лица, а, соответственно, вклады его участников не формируют уставный (складочный) капитал такого объединения (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Складочный капитал формируется у товариществ, созданных в форме отдельной организации (например, полное товарищество) (п. 2 ст. 70, п. 2 ст. 73 ГК РФ). Следовательно, именно на них (как на отдельные юридические лица), а не на простые товарищества распространяются указанные нормы Налогового кодекса.
На невозможность распространения положений о восстановлении НДС по подпункту 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ на вклады в простое товарищество указал и Президиум ВАС РФ в постановлении от 22 июня 2010 г. № 2196/10 (направлено налоговым инспекциям для использования в работе письмом ФНС России от 12 августа 2011 г. № СА-4-7/13193). В нем судьи привели еще один аргумент. Обязанность передающей стороны восстановить входной налог, ранее принятый к вычету по имуществу, вносимому как вклад, должна корреспондировать с правом получающей стороны принять к вычету данные суммы в порядке, предусмотренном пунктом 11 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Однако в случае с имуществом простого товарищества данное условие не выполняется. Следовательно, приведенные нормы Налогового кодекса не устанавливают для организации, заключившей договор простого товарищества, обязанности по восстановлению налога, ранее принятого к вычету.
УСН
Участвовать в договорах о совместной деятельности могут только те организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Если организация платит единый налог с доходов, то с начала квартала, в котором был заключен договор о совместной деятельности, она обязана перейти на общую систему налогообложения (п. 4.1 ст. 346.13, п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Подробнее об этом см. Как перейти с упрощенки на общую систему налогообложения.
Вновь перейти на упрощенку с объектом налогообложения «доходы за вычетом расходов» организация сможет только через год (п. 7 ст. 346.13 НК РФ, письмо Минфина России от 3 октября 2008 г. № 03-11-04/2/154). Связано это с тем, что в течение налогового периода менять объект налогообложения нельзя (п. 2 ст. 346.14 НК РФ, письмо Минфина России от 11 июня 2009 г. № 03-11-09/206). Поэтому, перед тем как заключить договор простого товарищества, организациям, которые платят единый налог с доходов и не намерены отказываться от упрощенки, целесообразно заранее сменить объект налогообложения.
Передача имущества в качестве вклада в совместную деятельность на расчет единого налога не влияет. Ни доходы, ни расходы в результате такой операции у организации не возникают. Это следует из положений статей 346.15 и 346.16 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: нужно ли организации на упрощенке пересчитать расходы на приобретение, создание основного средства (нематериального актива), если такой объект она передала в качестве вклада в совместную деятельность до истечения срока его нормативного использования?
Да, нужно.
Передача основных средств (нематериальных активов) в качестве вклада по договору о совместной деятельности приравнивается к их выбытию (п. 29 ПБУ 6/01, п. 34 ПБУ 14/2007). Участник договора, внесший вклад, утрачивает исключительное право собственности на эти объекты (п. 1 ст. 1043 ГК РФ). Поэтому такая операция подпадает под действие абзаца 14 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.
При передаче основных средств (нематериальных активов) в совместную деятельность до истечения нормативного срока использования этих объектов организация обязана восстановить ранее списанные расходы в виде их стоимости. Уменьшить налоговую базу можно только на сумму амортизации выбывающих объектов, начисленной за время их эксплуатации по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. Как пересчитать единый налог при упрощенке, если основное средство (нематериальный актив) было реализовано до истечения нормативных сроков.
Организации – участники простых товариществ, применяющие упрощенку, должны платить НДС по правилам статьи 174.1 Налогового кодекса РФ (абз. 1 п. 2 ст. 346.11 НК РФ). В простых товариществах плательщиками НДС признаются участники, ведущие общие дела (п. 1 ст. 174.1 НК РФ). При передаче вклада в простое товарищество реализация отсутствует, поэтому объект обложения НДС не возникает (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).
ЕНВД
С деятельности, которая ведется на основании договора простого товарищества, организация не вправе платить ЕНВД (п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ). В отношении операций, которые будут проводиться в рамках совместной деятельности, она должна применять общую систему налогообложения или упрощенку с объектом «доходы за вычетом расходов».
