Различают два вида факторинга:
- организация (клиент) уступает право требования финансовому агенту (фактору), а взамен получает финансирование (абз. 1 п. 1 ст. 824, п. 1 ст. 831 ГК РФ);
- организация (клиент) уступает право требования финансовому агенту (фактору), чтобы обеспечить исполнение обязательств перед ним (абз. 2 п. 1 ст. 824, п. 2 ст. 831 ГК РФ).
По договору факторинга организация (клиент) передает финансовому агенту (фактору) право требования тех долгов, которые возникли или возникнут в будущем в рамках договора реализации товаров (работ, услуг) и должны быть погашены только в денежной форме.
Об учете операций по договору факторинга, который заключен для получения финансирования под уступку права требования, см. Как учесть получение финансирования под уступку денежного требования (факторинг).
Денежное право требования можно передать фактору, чтобы обеспечить исполнение обязательств перед ним по основному договору (например, займа, кредита и т. п.). При этом финансовый агент (фактор) сможет предъявить требование дебитору, только если клиент не исполнит свои обязательства в установленный срок. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 824, пунктом 3 статьи 827 и пунктом 2 статьи 831 Гражданского кодекса РФ.
Перечислять деньги фактору может:
- должник клиента (при переходе права требования к фактору).
Это следует из положений пункта 2 статьи 831 и статьи 421 Гражданского кодекса РФ.
Договор факторинга в качестве обеспечения обязательств заключайте в письменной форме. В договоре укажите все его существенные условия, например:
- сумму задолженности, которую уступает организация;
- в обеспечение исполнения каких обязательств уступается право денежного требования.
За оказание факторинговых услуг финансовый агент (фактор) вправе взимать вознаграждение. Оно может быть установлено как в фиксированной сумме, так и в процентах.
Такой вывод позволяют сделать положения статей 161, 824, 826 Гражданского кодекса РФ.
Бухучет
В бухучете обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности покупателя отразите на забалансовом счете 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные»:
Дебет 009
– отражено обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности.
Такую проводку сделайте на дату подписания договора факторинга. При этом одновременно списывать с баланса дебиторскую задолженность покупателя не нужно.
Как отражать в бухучете погашение задолженности перед фактором, зависит от того, самостоятельно клиент исполняет свои обязательства или за него рассчитывается должник.
Задолженность перед фактором погашает клиент
Если при факторинге клиент самостоятельно рассчитывается с фактором, то выданное обеспечение он списывает с забалансового счета 009 по мере того, как сам перечисляет деньги:
Кредит 009
– списано обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности.
Пример отражения в бухучете факторинга в целях обеспечения исполнения обязательств. Обязательства исполнены организацией. Учет у организации (клиента)
ЗАО «Альфа» 3 марта реализовало ООО «Торговая фирма "Гермес"» продукцию на сумму 895 000 руб. (в т. ч. НДС – 136 525 руб.). Себестоимость отгруженной продукции составила 550 000 руб. Срок платежа согласно договору поставки – 29 апреля.
5 марта 2011 года «Альфа» заключила с банком кредитный договор на сумму 800 000 руб. под 25 процентов годовых. Срок возврата – 25 апреля. Проценты по просроченной задолженности начисляются по ставке 50% годовых. Чтобы обеспечить исполнение обязательств по возврату кредита, «Альфа» и банк заключили договор факторинга. В договоре факторинга указано, что, если до 25 апреля «Альфа» не вернет кредит, к банку перейдет право требования на долги «Гермеса».
Кредит поступил на банковский счет «Альфы» 9 марта 2011 года. 25 апреля «Альфа» погасила кредит.
Бухгалтер «Альфы» отразил операции, связанные с факторингом, следующим образом.
3 марта:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 895 000 руб. – отражена выручка от реализации продукции «Гермесу»;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 136 525 руб. – начислен НДС при реализации продукции;
Дебет 90-2 Кредит 43
– 550 000 руб. – списана себестоимость реализованной продукции.
5 марта:
Дебет 009
– 895 000 руб. – отражено обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности «Гермеса».
9 марта:
Дебет 51 Кредит 66
– 800 000 руб. – получен кредит.
31 марта:
Дебет 91-2 Кредит 66
– 12 022 руб. (800 000 руб. × 25% : 366 дн. × 22 дн.) – начислены проценты по кредиту за март.
25 апреля:
Дебет 91-2 Кредит 66
– 13 661 руб. (800 000 руб. × 25% : 366 дн. × 25 дн.) – начислены проценты по кредиту за апрель;
Дебет 66 Кредит 51
– 825 683 руб. (800 000 руб. + 12 022 руб. + 13 661 руб.) – погашен кредит;
Кредит 009
– 895 000 руб. – списано обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности «Гермеса».
Задолженность перед фактором погашает дебитор
Если при факторинге задолженность клиента перед фактором погашает дебитор (право требования перешло к фактору), сведения о дате и размере платежей клиент может узнать из отчета фактора (п. 2 ст. 831 ГК РФ).
На основании отчета фактора клиент отражает взаимозачет (погашает задолженность перед фактором в счет обязательств покупателя):
Дебет 76 (60, 66, 67) Кредит 62
– погашена задолженность организации перед фактором, исполнены обязательства покупателя перед организацией.
Одновременно с забалансового счета списывается обеспечение, переданное фактору в счет исполнения обязательств:
Кредит 009
– списано обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности.
Если величина средств, полученных от дебитора, будет больше, чем долг клиента, разницу финансовый агент должен перечислить клиенту:
Дебет 76 субсчет «Расчеты с финансовым агентом (фактором)» Кредит 62
– отражена задолженность фактора в сумме, превышающей долг клиента;
Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с финансовым агентом (фактором)»
– получен от фактора остаток средств.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 76, 62 и 009).
Если денег, поступивших от дебитора, окажется недостаточно, чтобы погасить задолженность клиента перед фактором, остаток долга клиент должен будет погасить из собственных средств. То есть, все риски, связанные с неуплатой должником денег, несет клиент, а не финансовый агент.
Такой порядок предусмотрен абзацем 1 пункта 1 статьи 824, пунктом 3 статьи 827 и пунктом 2 статьи 831 Гражданского кодекса РФ.
Пример отражения в бухучете факторинга в целях обеспечения исполнения обязательств. Обязательства исполнены дебитором организации. Учет у организации (клиента)
ЗАО «Альфа» 3 марта реализовало ООО «Торговая фирма "Гермес"» продукцию на сумму 895 000 руб. (в т. ч. НДС – 136 525 руб.). Себестоимость отгруженной продукции составила 550 000 руб. Срок платежа согласно договору поставки – 29 апреля.
5 марта 2011 года «Альфа» заключила с банком кредитный договор на сумму 800 000 руб. под 25 процентов годовых. Срок возврата – 25 апреля. Проценты по просроченной задолженности начисляются по ставке 50% годовых. Чтобы обеспечить исполнение обязательств по возврату кредита, «Альфа» и банк заключили договор факторинга. В договоре факторинга указано, что, если до 25 апреля «Альфа» не вернет кредит, к банку перейдет право требования на долги «Гермеса».
Кредит поступил на банковский счет «Альфы» 9 марта 2011 года. 25 апреля вернуть кредит банку «Альфа» не смогла и уведомила «Гермес» о том, что задолженность за реализованную продукцию нужно перечислить на счет банка. 29 апреля задолженность «Альфы» перед банком погасил «Гермес». Об этом «Альфа» узнала из отчета банка, полученного 3 мая. В тот же день на счет «Альфы» возвращена разница между задолженностью «Гермеса» и суммой долга перед фактором.
Бухгалтер «Альфы» отразил операции, связанные с факторингом, следующим образом.
3 марта:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 895 000 руб. – отражена выручка от реализации продукции «Гермесу»;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 136 525 руб. – начислен НДС при реализации продукции;
Дебет 90-2 Кредит 43
– 550 000 руб. – списана себестоимость реализованной продукции.
5 марта:
Дебет 009
– 895 000 руб. – отражено обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности «Гермеса».
9 марта:
Дебет 51 Кредит 66
– 800 000 руб. – получен кредит.
31 марта:
Дебет 91-2 Кредит 66
– 12 022 руб. (800 000 руб. × 25% : 366 дн. × 22 дн.) – начислены проценты по кредиту за март.
29 апреля:
Дебет 91-2 Кредит 66
– 18 033 руб. (800 000 руб. × 25% : 366 дн. × 25 дн. + 800 000 руб. × 50% : 366 дн. × 4 дн.) – начислены проценты по кредиту за апрель;
Дебет 66 Кредит 62
– 830 055 руб. (800 000 руб. + 12 022 руб. + 18 033 руб.) – погашена задолженность перед фактором;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с финансовым агентом (фактором)» Кредит 62
– 64 945 руб. (895 000 руб. – 830 055 руб.) – отражена задолженность фактора в сумме, превышающей долг «Альфы»;
Кредит 009
– 895 000 руб. – списано обеспечение обязательств в виде дебиторской задолженности «Гермеса».
3 мая:
Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с финансовым агентом (фактором)»
– 64 945 руб. – возвращена на расчетный счет «Альфы» разница между суммой задолженности покупателя и суммой долга перед фактором.
Когда право требования передается фактору в качестве обеспечения, уступку прав при налогообложении не отражают (подп. 2 п. 1 ст. 251, п. 32 ст. 270 НК РФ). А то, как расходы по договору факторинга влияют на расчет налогов, зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.
ОСНО
Сумму вознаграждения, причитающуюся финансовому агенту за факторинговое обслуживание, учтите в составе расходов при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ, письмо Минфина России от 19 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/116).
О том, как учитывать при расчете налога на прибыль вознаграждение фактора, установленное в фиксированной сумме и в процентах, см. Как учесть получение финансирования под уступку денежного требования (факторинг).
УСН
Если организация платит единый налог с доходов, вознаграждение фактора на налоговую базу клиента не повлияет (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, налогооблагаемую базу клиент может уменьшить на те расходы, связанные с факторингом, которые поименованы в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Подробнее об этом см. Как учесть получение финансирования под уступку денежного требования (факторинг).
ЕНВД
Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет единого налога расходы, понесенные в рамках договора факторинга, не влияют.
ОСНО и ЕНВД
На операции, связанные с осуществлением договора факторинга, распространяются правила главы 25 Налогового кодекса РФ. Платить ЕНВД с таких операций организация не должна, даже если она ведет деятельность, облагаемую этим налогом. Поэтому при осуществлении операций по договору факторинга у организации, совмещающей общую систему налогообложения и ЕНВД, необходимости распределять расходы, связанные с осуществлением операций по договору факторинга, не возникает.
